Internationalisierung der Rechnungslegung und deren Auswirkungen auf Handels- und Steuerbilanz nicht auf den geregelten Kapitalmarkt ausgerichteter Unternehmen
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Internationalisierung der Rechnungslegung und deren Auswirkungen auf Handels- und Steuerbilanz nicht auf den geregelten Kapitalmarkt ausgerichteter Unternehmen
Forschungsergebnisse aus dem Revisionswesen und der betriebswirtschaftlichen Steuerlehre, Vol. 19
(2008)
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Abstract
Angesichts der teils verpflichtenden, teils optionalen Anwendung der IFRS im Konzernabschluss wird zum Teil für eine Ausweitung der sog. "kapitalmarktorientierten" Rechnungslegung auf die Jahresabschlüsse nicht börsennotierter Unternehmen plädiert. Dabei werden die Belange von nicht auf den geregelten Kapitalmarkt ausgerichteten Unternehmen und deren Rechnungslegungsadressaten häufig nicht oder lediglich am Rande betrachtet. Vor diesem Hintergrund entwickelt Ute Siebler Empfehlungen für den deutschen Gesetzgeber hinsichtlich der zukünftigen Regulierung und Ausgestaltung des Jahresabschlusses sowie der derzeit daran anknüpfenden Anspruchs- und Steuerbemessungszwecke mit Blick auf nicht auf den geregelten Kapitalmarkt ausgerichtete Unternehmen. Der Fokus liegt dabei v.a. auf der Betrachtung mittelständischer Unternehmen.Die Arbeit basiert auf einer deduktiv-normativen Vorgehensweise unter Rückgriff auf das Instrumentarium der Neuen Institutionenökonomie. Unterstützend werden Ergebnisse empirischer Studien sowie vergleichende Analysen mit dem Ausland hinzugezogen. Als zentrales Ergebnis auf der Ebene der Informationsfunktion resümiert Ute Siebler, dass sich die oftmals behauptete Überlegenheit einer Rechnungslegung nach IFRS im Vergleich zum HGB nicht eindeutig belegen lässt. Die Autorin setzt sich auch mit dem Entwurf des IASB bezüglich IFRS "for Small and Medium-Sized Entities" auseinander. Bei der Untersuchung der Anspruchsbemessungszwecke werden u.a. die Optionen von Insolvenztests und Ausschüttungssperren näher betrachtet. Die Analyse der Steuerbemessungsfunktion erfolgt unter der Prämisse, dass an einer Gewinnermittlung im Sinne der klassischen Reinvermögenszugangstheorie festgehalten wird. Nach einer eingehenden Nutzen- und Kostenbetrachtung empfiehlt die Autorin, eine verpflichtende Anwendung der IFRS für alle betrachteten Unternehmen zugunsten eines Wahlrechts für informatorische Zwecke abzulehnen und an einer Anspruchsbemessung basierend auf Kapitalerhaltung und Jahresabschlussrecht festzuhalten. Zugleich plädiert sie für eine Fortentwicklung der Vorschriften des HGB.
Table of Contents
Section Title | Page | Action | Price |
---|---|---|---|
Geleitwort des Herausgebers | 5 | ||
Inhaltsübersicht | 9 | ||
Inhaltsverzeichnis | 13 | ||
Abbildungs- und Tabellenverzeichnis | 20 | ||
Abkürzungsverzeichnis | 21 | ||
A. Einleitung | 29 | ||
I. Ausgangssituation: Internationalisierung der Rechnungslegung in der EU | 29 | ||
1. Harmonisierungsbestrebungen bzw. Stand der Internationalisierung der Rechnungslegung in der EU | 29 | ||
2. Möglichkeiten des deutschen Gesetzgebers zur Umsetzung der Internationalisierung der Rechnungslegung im Jahresabschluss | 41 | ||
II. Problemstellung und Untersuchungsziel | 48 | ||
III. Methodisches Vorgehen | 52 | ||
1. Deduktiv-normative Untersuchungsmethode zur Bestimmung von Kriterien für die Gestaltung bzw. Beurteilung gesetzlicher Rechnungslegungsnormen | 52 | ||
2. Bedeutung der Ergebnisse empirischer Untersuchungen | 56 | ||
IV. Prämissen und Gang der Untersuchung | 59 | ||
B. Begriff und Bedeutung mittelständischer im Rahmen der nicht auf den geregelten Kapitalmarkt ausgerichteten Unternehmen | 66 | ||
I. Begriffsabgrenzung und praktische Relevanz | 66 | ||
II. Im Rechnungslegungskontext relevante Merkmale mittelständischer Unternehmen | 76 | ||
C. Rechnungslegung im Licht normativer Ansätze zur Begründung gesetzlicher Rechnungslegungszwecke | 82 | ||
I. Die Unternehmung als Vertragsgeflecht verschiedener Interessengruppen und die Zwecke der Rechnungslegung für die Vertragspartner | 82 | ||
II. Konkurrierende Ansätze zur Herleitung von handelsrechtlichen Rechnungslegungszwecken und -normen | 88 | ||
1. Herleitung von Gründen für und wider eine hoheitliche Normierung der Rechnungslegung aus dem Maßstab der gesamtwirtschaftlichen Allokationseffizienz | 88 | ||
a) Marktversagen bzw. -ineffizienzen als Gründe für eine hoheitliche Normierung | 88 | ||
b) Verpflichtende Vorgabe eines versus Anwendung verschiedener Rechnungslegungssysteme | 92 | ||
(1) Netzwerkeffekte | 92 | ||
(2) Gefahr von Qualitätsproblemen oder Unsicherheiten bei der Anwendung unterschiedlicher Rechnungslegungssysteme? | 95 | ||
2. Herleitung von Rechnungslegungszwecken aus dem Werturteil einer schutzorientierten Interessenregelung | 98 | ||
a) Werturteil einer schutzorientierten Interessenregelung | 98 | ||
b) Relevanz der rechtlichen Organisationsform für die Gestaltung einer schutzorientierten Interessenregelung | 103 | ||
III. Typisierte Erscheinungsformen der betrachteten Unternehmen im Licht organisationsrechtlicher Merkmale als zweckorientierte Gestaltungs- bzw. Differenzierungskriterien der Rechnungslegung | 107 | ||
1. Erfordernis und Überblick einer Typisierung nach ausgewählten Kriterien | 107 | ||
2. Ausprägungen und organisationsrechtliche Rahmenbedingungen nicht kapitalmarktorientierter, personenbezogener Unternehmen | 115 | ||
a) Unternehmen ohne Eigner-Manager-Konflikte | 115 | ||
b) Unternehmen mit möglichen Eigner-Manager-Konflikten | 117 | ||
c) Unternehmen aus der Sicht möglicher Eigner-Gläubiger-Konflikte | 129 | ||
3. Ausprägungen und organisationsrechtliche Rahmenbedingungen von auf den nicht geregelten Kapitalmarkt ausgerichteten Unternehmen | 132 | ||
a) (Rechtliche) Rahmenbedingungen am nicht geregelten Kapitalmarkt | 132 | ||
b) Unterschiedliche Ausprägungen der Kapitalmarktorientierung | 141 | ||
D. Rechnungslegung zum Zweck der Informationsvermittlung | 148 | ||
I. Konkretisierung des informatorischen Eigner- und Gläubigerschutzes | 148 | ||
1. Ermittlung der Informations- und Zahlungsinteressen der Rechnungslegungsinteressenten | 148 | ||
a) Rechnungslegungsinteressenten und die Ermittlung ihrer Interessen | 148 | ||
b) Interessen der Anteilseigner | 150 | ||
c) Interessen der Gläubiger | 158 | ||
(1) Generelle Gläubigerinteressen | 158 | ||
(2) Bedeutung von Basel II hinsichtlich Fremdkapitalverhältnissen | 161 | ||
d) Interessen der Geschäftsführung | 163 | ||
e) Interessen der „interessierten“ Öffentlichkeit | 164 | ||
f) Ergebnisse der Interessenanalyse | 165 | ||
2. Informationsfunktion | 166 | ||
a) Begriffsverständnisse und vorläufige Adressatenkonkretisierung | 166 | ||
b) Dokumentation | 173 | ||
c) Rechenschaft der Geschäftsführung gegenüber sich selbst | 174 | ||
(1) Zweck und Rechtfertigung einer hoheitlichen Normierung der Rechenschaft vor sich selbst | 174 | ||
(2) Informationswert und Anforderungen an zweckadäquate Rechnungslegungsnormen | 178 | ||
d) Rechenschaft der Geschäftsführung gegenüber Außenstehenden | 181 | ||
(1) Zweck und Rechtfertigung einer hoheitlichen Normierung der Rechenschaft gegenüber nicht an der Geschäftsführung beteiligten Gesellschaftern | 181 | ||
(2) Zweck und Rechtfertigung einer hoheitlichen Normierung der Rechenschaft gegenüber außen stehenden Dritten | 182 | ||
(3) Informationswert und Anforderungen an zweckadäquate Rechnungslegungsnormen | 185 | ||
II. Rechtsgrundlagen, Zwecksetzungen, Bestandteile und Grundsätze der Rechnungslegungskonzeptionen nach HGB/GoB und IFRS im Vergleich | 191 | ||
1. Rechtsauffassungen bzw. -grundlagen, Zwecksetzungen und Bestandteile | 191 | ||
a) Nach HGB/GoB | 191 | ||
b) Nach IFRS | 204 | ||
2. Periodisierungs- und Objektivierungsgrundsätze | 209 | ||
a) Nach HGB/GoB | 209 | ||
(1) Überblick über die Systematik der Rechnungslegungsgrundsätze | 209 | ||
(2) Grundlegende Periodisierungs- und Objektivierungsgrundsätze | 211 | ||
(a) Periodisierungsgrundsätze | 211 | ||
(b) (Rahmen- bzw.) Objektivierungsgrundsätze | 221 | ||
b) Nach IFRS | 224 | ||
(1) Überblick über die Systematik der Rechnungslegungsgrundsätze | 224 | ||
(2) Grundlegende Periodisierungs- und Objektivierungsgrundsätze | 225 | ||
(a) Periodisierungsgrundsätze | 225 | ||
(b) (Rahmen- bzw.) Objektivierungsgrundsätze | 229 | ||
3. Grundlegende Ansatz- und Bewertungsnormen als Ausprägungen der Konzeptionsgrundsätze | 231 | ||
a) Ansatznormen | 231 | ||
(1) Nach HGB/GoB | 231 | ||
(2) Nach IFRS | 239 | ||
b) Bewertungsnormen | 245 | ||
(1) Nach HGB/GoB | 245 | ||
(2) Nach IFRS | 251 | ||
III. Beurteilung der Zweckmäßigkeit der Rechnungslegungskonzeptionen im Vergleich | 261 | ||
1. Eignung der unterschiedlichen Rechnungslegungsinformationen als Entscheidungsgrundlage | 261 | ||
a) Vergleich der Gewinn- und Vermögenskonzeptionen nach HGB/GoB und IFRS | 261 | ||
b) Grenzen einer Effektivvermögensapproximation durch Bilanz und GuV-Rechnung | 269 | ||
c) Grundsätzliche Problematik der Schätzung zukünftiger Zahlungen auf Basis vergangenheitsorientierter Daten | 271 | ||
d) Zeitwertbilanzierung | 276 | ||
e) Besonderheiten des Eigenkapitalausweises nach IFRS – insbesondere bei Personengesellschaften | 286 | ||
2. Verlässlichkeit versus Entobjektivierungen | 292 | ||
3. Ergebnisse empirischer Untersuchungen zu den Präferenzen insbesondere mittelständischer Unternehmen und deren Rechnungslegungsadressaten hinsichtlich der Erfüllung der Informationsfunktion | 298 | ||
a) Ergebnisse aus der Sicht mittelständischer Unternehmen | 298 | ||
b) Ergebnisse aus der Sicht von Fremdkapitalgebern unter Berücksichtigung von Basel II | 306 | ||
4. Ergebnisse empirischer Kapitalmarktstudien zu Informationsnutzen und Eigenkapitalkosteneffekten bei Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards | 311 | ||
IV. Ausgewählte Ansätze zur Deregulierung bzw. Differenzierung der Rechnungslegungsanforderungen an Unternehmen unterschiedlicher organisationsrechtlicher Merkmale | 312 | ||
1. IASB: International Financial Reporting Standards for Small and Medium-sized Entities (SME) | 312 | ||
2. Großbritannien: Deregulierung und Financial Reporting Standard for Smaller Entities (FRSSE) | 319 | ||
3. USA: weit reichende Deregulierung und Differenzierung nach Kapitalmarktorientierung | 328 | ||
V. Zwischenfazit | 330 | ||
E. Rechnungslegung zum Zweck der Anspruchsbemessung | 336 | ||
I. Analyse der Liquiditätssituation von kleinen und mittleren Unternehmen als „Eckpfeiler“ bezüglich der Ermittlung eines „entziehbaren“ Gewinnes | 336 | ||
II. Die einzelnen Zwecke der Gruppe „Anspruchsbemessung“ und Grundanforderungen an zweckadäquate Rechnungslegungsnormen | 342 | ||
1. Anteilseignerschutz durch Konkretisierung der Entnahme- bzw. Ausschüttungsansprüche | 342 | ||
a) Ermittlung eines „entziehbaren“ Gewinnes als Hauptansatzpunkt zum Schutz von Anteilseignern und Anforderungen an zweckadäquate Rechnungslegungsnormen | 342 | ||
b) Zweck und Rechtfertigung einer hoheitlichen Normierung von Mindestausschüttungen | 344 | ||
2. „Institutioneller“ Gläubigerschutz | 346 | ||
a) Gründe für eine hoheitliche Normierung eines „institutionellen“ Gläubigerschutzes | 346 | ||
b) Gläubigerschutz durch (bilanzielle) Kapitalerhaltung | 349 | ||
(1) Ökonomische Wirkungen von Ausschüttungssperren | 349 | ||
(2) Problematik der Nominalkapitalerhaltung | 352 | ||
c) Anforderungen an Rechnungslegungsnormen zur Ermittlung einer gläubigerschützenden Ausschüttungsrichtgröße | 353 | ||
III. Regulierung von Gewinnausschüttungen in Deutschland | 355 | ||
IV. Regulierung von Gewinnausschüttungen in den USA | 358 | ||
1. Gläubigerschutz durch Insolvenztests | 358 | ||
2. Private Vereinbarungen in US-amerikanischen Kreditverträgen (covenants) | 362 | ||
V. Konzept zur Einführung eines (In-)Solvenztests auf europäischer Ebene | 364 | ||
VI. Ausschüttungssperren auf Basis eines modifizierten IFRS-Abschlusses als Alternative? | 366 | ||
VII. Zwischenfazit | 372 | ||
F. Rechnungslegung zum Zweck der Steuerbemessung | 376 | ||
I. Formen der Verknüpfung von Handels- und Steuerbilanz und Überblick über die Argumente für und gegen eine Verknüpfung | 376 | ||
II. Aus der Wirtschafts- bzw. Rechtsordnung abgeleitete ökonomische und steuerrechtliche Werturteile als Grundlage zur Beurteilung steuerlicher Gewinnermittlungsnormen | 380 | ||
1. Ökonomische Anforderung der Entscheidungsneutralität der Besteuerung | 380 | ||
2. Steuerrechtliche Prinzipien der Gesetzesbestimmtheit, der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und der Eigentumsgarantie | 381 | ||
III. Beurteilung einer Verknüpfung von Handels- und Steuerbilanz aus Sicht der Anforderungen an steuerliche Gewinnermittlungsnormen | 384 | ||
1. Forderung nach Entscheidungsneutralität der Besteuerung | 384 | ||
2. Forderung nach Gleichmäßigkeit der Besteuerung | 390 | ||
IV. Beurteilung einer Verknüpfung von Handels- und Steuerbilanz aus Sicht der handelsrechtlichen Rechnungslegungszwecke | 398 | ||
1. Vereinbarkeit von handelsrechtlicher Anspruchsbemessung und Steuerbemessung | 398 | ||
2. Vereinbarkeit von handelsrechtlicher Information und Steuerbemessung | 399 | ||
V. Zwischenfazit | 401 | ||
G. Kosten der Unternehmen infolge der Erfüllung der Rechnungslegungsanforderungen | 402 | ||
I. Mögliche Zusatzkosten insbesondere für mittelständische Unternehmen durch Umstellung des Jahresabschlusses von HGB auf IFRS | 402 | ||
II. Ergebnisse empirischer Untersuchungen hinsichtlich möglicher Zusatzkosten durch Umstellung des Jahresabschlusses von HGB auf IFRS aus Sicht insbesondere mittelständischer Unternehmen | 410 | ||
H. Empfehlungen zur Rechnungslegung im Jahresabschluss nicht auf den geregelten Kapitalmarkt ausgerichteter Unternehmen | 414 | ||
I. Weichenstellungen der künftigen Regulierung der Rechnungslegung im Jahresabschluss in Deutschland | 414 | ||
1. Ergebnisse empirischer Untersuchungen bezüglich der Umsetzungsmöglichkeiten im Rahmen der IAS-Verordnung aus Sicht insbesondere mittelständischer Unternehmen | 414 | ||
2. Wahlrecht einer IFRS-Rechnungslegung im Jahresabschluss für informatorische Zwecke | 416 | ||
3. Gewährleistung der Anspruchsbemessung | 424 | ||
II. Fortentwicklung der Vorschriften des HGB | 426 | ||
1. Ausrichtung einer solchen Reform an den unterschiedlichen Zwecken des Jahresabschlusses | 426 | ||
2. Modifikationen des Realisationsprinzips für Informationszwecke | 428 | ||
3. Beseitigung von Wahlrechten | 437 | ||
4. Frage der Einführung einer finanzwirtschaftlichen Rechnung als weiterer Bestandteil des Jahresabschlusses | 449 | ||
III. Weiterführende Überlegungen für den Fall einer abweichenden Entscheidung des Gesetzgebers | 451 | ||
I. Zusammenfassung der Untersuchungsergebnisse | 452 | ||
Literaturverzeichnis | 454 | ||
Rechtsquellenverzeichnis | 480 | ||
I. Europarechtliche Grundlagen | 480 | ||
II. Nationale Rechtsgrundlagen | 483 | ||
1. Australien | 483 | ||
2. Bundesrepublik Deutschland | 484 | ||
a) Gesetze, Verordnungen und Richtlinien | 484 | ||
b) Gesetzesentwürfe der Bundesregierung u. Ä. | 485 | ||
3. Großbritannien | 486 | ||
a) Gesetze, Standards und Richtlinien | 486 | ||
b) Entwürfe | 486 | ||
4. Neuseeland | 487 | ||
5. Österreich | 487 | ||
6. USA | 487 | ||
Sachwortregister | 488 |