Steuerrechtssubjektivität mitunternehmerischer Innengesellschaften

Tobias Kuck

doi:10.3790/978-3-428-52656-7

Steuerrechtssubjektivität mitunternehmerischer Innengesellschaften

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Kuck, T. (2009). Steuerrechtssubjektivität mitunternehmerischer Innengesellschaften. Am Beispiel und unter besonderer Berücksichtigung der stillen Gesellschaft. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-52656-7

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Steuerrechtssubjektivität mitunternehmerischer Innengesellschaften

Am Beispiel und unter besonderer Berücksichtigung der stillen Gesellschaft

Kuck, Tobias

Schriften zum Wirtschaftsrecht, Vol. 214

(2009)

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Additional Information

Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-52656-7
978-3-428-12656-9 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-52656-7
Edition: 1
Language: German
Pages: 246
Collections: NBE WISO
NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Company, commercial & competition law: general

Pricing

Institution: € 128.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 84.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Die (partielle) Steuerrechtssubjektivität der Personenhandelsgesellschaften und der mitunternehmerischen Innengesellschaften (namentlich der sogenannten atypisch stillen Gesellschaft) erfreut sich inzwischen gleichermaßen weitgehender Anerkennung - trotz der strukturellen Unterschiede zwischen Innen- und Außengesellschaften. Bemerkenswerterweise verlief die dogmatische Entwicklung lange gegenläufig: Nach Aufgabe der Bilanzbündeltheorie durch den BFH setzte sich die Einheitsbetrachtung zunächst nur im Hinblick auf die Personenhandelsgesellschaften durch. Eine partielle Steuerrechtssubjektivität der mitunternehmerischen stillen Gesellschaft wurde demgegenüber unter Hinweis auf die zivilrechtlichen Unterschiede abgelehnt, kann doch die stille Gesellschaft als Innengesellschaft weder selbst Rechtsbeziehungen eingehen noch verfügt sie über ein Gesellschaftsvermögen. Die inzwischen vollzogene Änderung der steuerrechtlichen Rechtsprechung unter Anerkennung der mitunternehmerischen stillen Gesellschaft als Subjekt der Gewinnerzielung, Gewinnermittlung und der Einkünftequalifikation mußte deshalb mit einem Austausch des Begründungsansatzes einhergehen. Die Einordnung mitunternehmerischer Innengesellschaften wird so zum Prüfstein für das ertragsteuerliche System der unternehmenstragenden Personengesellschaften.

In der vorliegenden Arbeit weist Tobias Kuck Widersprüche der Einheitsbetrachtung nach und stellt ihr ein einheitliches dogmatisches Konzept gegenüber. Dieses trennt die einkommensteuerrechtliche Zuordnung von Einkünften und ihre Qualifikation von der zivilrechtlichen Frage der (Teil-)Rechtsfähigkeit der Personengesellschaft. Aufgrund der Anknüpfung an die Tätigkeit der Gesellschafter im Sinne einer gemeinschaftlichen Erfüllung des Einkünftetatbestandes bedarf es keiner ertragsteuerrechtlichen Verselbständigung der Personengesellschaft und wird zudem eine gesonderte Zurechnung von Einkünften verzichtbar.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	7
Inhaltsübersicht	9
Inhaltsverzeichnis	11
Abkürzungsverzeichnis	19
Einleitung	23
§ 1 Problemaufriß und Gang der Untersuchung	23
Teil 1: Dogmatische Grundlagen	26
§ 2 Steuerrechtssubjektivität der unternehmenstragenden Personengesellschaften und der mitunternehmerischen stillen Gesellschaft	26
A. Dialektik bei der steuerrechtlichen Behandlung der Personengesellschaften	26
B. Die Rechtsprechungsentwicklung zu den unternehmenstragenden Personen(außen)gesellschaften	26
I. Die Bilanzbündeltheorie	26
II. Die Einheitsbetrachtung	29
1. Die Abkehr von der Bilanzbündeltheorie	29
2. Ansätze eines Beteiligungstatbestandsmodells	31
3. Die zweistufige Gewinnermittlung bei Mitunternehmerschaften	31
a) Die erste Gewinnermittlungsstufe	31
b) Sonderbilanzen und Ergänzungsbilanzen	32
4. Die (partielle) Steuerrechtssubjektivität der Personengesellschaft	34
a) Die Personengesellschaft als Subjekt der Einkünfteerzielung, Einkünfteermittlung und Einkünftequalifikation	34
b) Grenzen der Einheitsbetrachtung	36
aa) Beschränkte Steuerpflicht	37
bb) Gewinnerzielungsabsicht bei Befristung des Gesellschaftsverhältnisses	37
cc) Personengesellschaft als Begünstigte einer Schenkung	37
dd) Zuordnung eines Körperschaftsteuer-Anrechnungsguthabens	38
c) „Roll-back“ des Großen Senats	38
III. Versuch einer Synthese – Nebeneinander von Einheit und Vielheit	39
C. Die Rechtsprechungsentwicklung zur mitunternehmerischen Innengesellschaft	41
I. Die Grundsatzentscheidung des VIII. Senats des Bundesfinanzhofs vom 12.11.1985	41
II. Anzeichen einer Richtungsänderung	42
III. Vollzug des Paradigmenwechsels durch den VIII. und den IV. Senat des Bundesfinanzhofs	43
IV. Bewertung	45
D. Kritik an der Annahme einer begrenzten Steuerrechtssubjektivität der Personengesellschaft und der stillen Gesellschaft im besonderen	45
E. Ausgewählte Konzeptionen des Schrifttums	48
I. Einheitsmodell	48
II. Beteiligungstatbestandsmodell	49
III. Das zweistufige Tatbestandsmodell von Gschwendtner: Die Personengesellschaft als Willens- und Handlungseinheit	52
1. Zurechnungsmodell für Außengesellschaften	52
2. Ausdifferenzierung des Zurechnungsmodells für Innengesellschaften	53
3. Stellungnahme	54
IV. Das Modell der Einkünftezurechnung bei Personenmehrheiten nach Pinkernell	55
1. Gemeinschaftliche Tatbestandsverwirklichung als dogmatische Grundlage der Einkünftezurechnung	55
2. Zweistufige Prüfung der Einkünftezurechnung	56
3. Stellungnahme	57
F. Eigener Ansatz	59
I. Zurechnung von Handlungsbeiträgen	59
II. Keine gesonderte Zurechnung von Einkünften	60
III. Vereinbarkeit mit dem Zivilrecht	61
1. Eigenständiger Anknüpfungspunkt im Steuerrecht	62
2. Dialektik zwischen Einheit und Vielheit im Gesellschaftsrecht	62
a) Vermögensrechtlich versus subjektsrechtlich geprägte Lehren	63
b) Die Handlungszuständigkeit als Abgrenzung der Gesamthandsgesellschaften zu den juristischen Personen	64
c) Bewertung	66
IV. Umsetzung: Ablaufmodell zur Einkünfteermittlung und -qualifikation	66
1. Einkünftequalifikation	67
2. Einkünfteermittlung	68
§ 3 Innengesellschaften als Mitunternehmerschaften am Beispiel der stillen Gesellschaft	70
A. Typische und atypische bzw. mitunternehmerische stille Gesellschaften	70
B. Mitunternehmerschaft als maßgebliches Abgrenzungskriterium	71
I. Erfordernis der Mitunternehmerstellung der Gesellschafter von OHG und KG	71
II. Der Typus des Mitunternehmers	72
III. Systematischer Ansatz zur Eingrenzung der Mitunternehmerschaft des stillen Gesellschafters	74
1. Die Grenzmarken	74
2. Die Rechtsstellung des Kommanditisten nach dem gesetzlichen Leitbild	75
a) Informations- und Mitverwaltungsrechte	75
b) Vermögensrechte und Haftung	77
aa) Kapitalanteil und Kapitalkonten bei der Kommanditgesellschaft	77
bb) Gewinn- und Verlustbeteiligung	78
cc) Ansprüche bei Ausscheiden oder Auflösung	80
(1) Auflösung der Gesellschaft	80
(2) Ausscheiden des Kommanditisten	81
dd) Die Haftung	82
3. Die Rechtsstellung des stillen Gesellschafters nach dem gesetzlichen Leitbild	83
a) Informations- und Mitverwaltungsrechte	83
aa) Geschäftsführung	83
bb) Kontrollrechte	85
b) Vermögensrechte und Haftung	86
aa) Gesellschafterkonten des stillen Gesellschafters	86
bb) Gewinn- und Verlustanteil des stillen Gesellschafters	86
(1) Bestimmung des Anteils	86
(2) Umfang der Ergebnisbeteiligung	87
cc) Ansprüche bei Ausscheiden oder Auflösung	92
dd) Die Haftung des stillen Gesellschafters	94
4. Vergleich der Rechtspositionen des gesetzestypischen Kommanditisten und des stillen Gesellschafters	94
a) Mitverwaltungsrechte – Mitunternehmerinitiative	95
b) Vermögensrechte	97
c) Ergebnis des Vergleichs	100
5. Konsequenzen für den Typus des Mitunternehmers – Mitunternehmerbegriff de lege ferenda	101
IV. Der stille Gesellschafter als Mitunternehmer de lege lata	106
V. Kompensation schwach ausgeprägter Mitunternehmermerkmale	108
1. Schwach ausgeprägte Initiativrechte	109
2. Schwach ausgeprägtes Mitunternehmerrisiko	109
3. Zwischenergebnis	112
4. Kompensation durch starke Mitunternehmerinitiative	112
a) Stille Beteiligung an Personengesellschaften	112
b) Sonderkonstellationen bei der GmbH & Still	112
aa) Stiller Gesellschafter als GmbH-Geschäftsführer	113
bb) Exkurs: Vorstand einer AG als stiller Gesellschafter	114
cc) Stiller Gesellschafter zugleich Gesellschafter der GmbH und Geschäftsführer	115
dd) Stiller Gesellschafter als beherrschender Gesellschafter der GmbH	116
c) Das Verhältnis von Mitunternehmerstellung und Gesellschafterstellung	116
Teil 2: Praktische Anwendung	121
§ 4 Einkünftequalifikation	121
A. Zweistufige Prüfung	121
B. Gewerbliche Tätigkeit	122
I. Legaldefinition des Gewerbebetriebs	122
II. Abfärbung und gewerbliche Prägung gemäß § 15 Abs. 3 EStG	122
1. Exkurs: Zur Verfassungsmäßigkeit des § 15 Abs. 3 EStG	123
a) Abfärberegelung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG	123
b) Die Kodifizierung der Geprägerechtsprechung	124
2. Die Abfärbung gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG	125
3. Gewerbliche Prägung gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG	127
C. Einkünfteerzielungsabsicht	128
§ 5 Gewinnermittlung und Bilanzierung bei der mitunternehmerischen stillen Gesellschaft	130
A. Gesellschaftsrechtliche Ausgangslage und steuerrechtliche Problemstellung	130
B. Betriebsvermögen mitunternehmerischer Innengesellschaften	131
I. Die streng zivilrechtliche Betrachtungsweise	131
II. Kritik: Unverzichtbarkeit einer Steuerbilanz der mitunternehmerischen Innengesellschaften	131
III. Die Annahme wirtschaftlichen Eigentums	133
IV. Der Geschäftsinhaber als Treuhänder	134
V. Das Betriebsvermögen des Geschäftsinhabers als Sonderbetriebsvermögen	135
VI. Die mitunternehmerische stille Gesellschaft als fiktive Gesamthandsgesellschaft	135
C. Gewinnermittlung und Bilanzierung bei der mitunternehmerischen stillen Gesellschaft	138
1. Von der internen Ergebnisrechnung der stillen Gesellschaft . . .	138
2. . . . zur Steuerbilanz der stillen Gesellschaft	139
a) Die Steuerbilanz als fiktive Gesamthandsbilanz	139
b) Die Einheitlichkeit der Bilanzierung	140
c) Exkurs: Bilanzansatz bei der Gründung einer stillen Gesellschaft	142
D. Ergänzungsbilanzen	143
I. Hintergrund: Veräußerung des Mitunternehmeranteils gemäß § 16 EStG	143
II. Umsetzung durch Ergänzungsbilanzen	144
E. Sonderbetriebsvermögen und Sonderbilanzen	145
I. Grundlagen des Sonderbetriebsvermögens	145
II. Sonderbetriebsvermögen des stillen Gesellschafters	146
1. Aktives und passives Sonderbetriebsvermögen I	146
2. GmbH-Anteil als Sonderbetriebsvermögen II	148
a) Stille Beteiligung am ganzen Geschäftsbetrieb der GmbH	148
b) Partielle GmbH & Still	150
III. Sonderbetriebsvermögen des Geschäftsinhabers	151
IV. Sondervergütungen	153
V. Sonderbilanzen	156
F. Die Behandlung von Verlusten	157
I. Allgemeine Regelungen zur Verlustbehandlung	157
II. Einschränkungen der Möglichkeiten der steuerlichen Geltendmachung von Verlusten	157
1. Die Mindestbesteuerung nach § 2 Abs. 3 S. 2–8 EStG a.F.	157
2. Ausgleichs- und Abzugsverbot für Verluste aus mitunternehmerischen Innengesellschaften zwischen Kapitalgesellschaften gemäß § 15 Abs. 4 S. 6–8 EStG n.F.	158
3. Ausgleichs- und Abzugsverbot für Verluste aus Steuerstundungsmodellen gemäß § 15b EStG	160
4. Die Vorschrift des § 15a EStG	160
III. Die Vorzüge des Mitunternehmerbegriffs de lege ferenda bei der Verlustbehandlung	165
G. Ausgewählte verfahrensrechtliche Aspekte	167
I. Vorbemerkung	167
II. Verfahren der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung	167
1. Allgemeines	167
2. Umfang der einheitlichen und gesonderten Feststellung	167
III. Rechtsbehelfsverfahren	168
1. Einspruch als statthafter Rechtsbehelf	168
2. Keine Beteiligtenfähigkeit mitunternehmerischer Innengesellschaften	168
3. Rechtsbehelfsbefugnis	169
§ 6 Beteiligung mehrerer stiller Gesellschafter an einem Geschäftsbetrieb	170
A. Problemaufriß	170
B. Gesellschaftsrechtliche Ausgangslage	171
I. Parallele zweigliedrige stille Gesellschaften	171
II. Die mehrgliedrige stille Gesellschaft	171
III. Gestaltungsalternative: Koordinierung der stillen Gesellschafter durch eine Innengesellschaft bürgerlichen Rechts	173
C. Steuerrechtliche Beurteilung	173
I. Parallele zweigliedrige stille Gesellschaften	174
1. Die Rechtsprechungspraxis	174
2. Das Konzept von Lindwurm	176
a) Gewinnermittlung bei kumulierten zweigliedrigen atypisch stillen Gesellschaften	176
b) Betriebsvermögen bei der Kumulation zweigliedriger atypisch stiller Gesellschaften	178
c) Feststellungsverfahren bei der Kumulation zweigliedriger atypisch stiller Gesellschaften	179
d) Stellungnahme	179
3. Eigene Ansicht: Einheitliche Mitunternehmerschaft	182
a) Ausgangspunkt	182
b) Gesellschaftsübergreifende Ausübung von Mitunternehmerinitiative und -risiko	183
c) Konsequenz: Einheitliche Mitunternehmerschaft	186
II. Mehrgliedrige stille Gesellschaft	187
III. Bündelung der Rechtsausübung durch eine BGB-Innengesellschaft	189
§ 7 Partielle stille Beteiligungen und andere Innengesellschaften an Unternehmensbereichen	190
A. Hintergrund	190
B. Gesellschaftsrechtliche Grundlagen	194
I. Partielle stille Gesellschaften und Metaverbindungen	194
II. Die Rechtsstellung der Beteiligten bei der partiellen stillen Gesellschaft	196
1. Der Gesellschaftszweck bei partiellen stillen Beteiligungen	196
2. Die gesellschaftsrechtliche Treuepflicht bei partiellen stillen Gesellschaften	196
3. Die Hauptpflicht des Geschäftsinhabers	198
4. Mitwirkungs- und Kontrollrechte bei der partiellen stillen Gesellschaft	199
5. Haftung des Stillen	200
C. Steuerrecht	201
I. Die partielle stille Gesellschaft als Mitunternehmerschaft	201
1. Umfang der Mitunternehmerschaft	201
2. Gewerbebetrieb	202
3. Mitunternehmerstellung	203
II. Rechnungslegung und Bilanzierung	203
1. Begründung einer Spartenrechnungslegung	203
2. Grundlagen der Spartenrechnungslegung	205
a) Doppelte Fiktion	205
b) Zuordnung von Wirtschaftsgütern bei partiellen stillen Gesellschaften	206
aa) Nutzung nur in einem Unternehmensbereich	206
bb) Sonderbetriebsvermögen I	206
cc) Sonderbetriebsvermögen II	207
dd) Wirtschaftsgüter der sogenannten Gemeinschaftssphäre	207
3. Aufteilung und Zuweisung von Gemeinkosten	209
4. Interner Leistungsaustausch zwischen den Segmenten	209
a) Die Preisvergleichsmethode	210
b) Die Kostenaufschlagsmethode	210
c) Die Wiederverkaufspreismethode	211
d) Bewertung	211
5. Steuerbilanzen der Mitunternehmerschaften und Gesamtbilanz des Geschäftsinhabers	211
III. Verfahrensrechtliche Aspekte	212
Teil 3: Weiterführende Aspekte	213
§ 8 Gewerbesteuerrechtliche Fragen	213
A. Die Gewerbesteuer als Ertragsteuer	213
B. Objekt der Gewerbesteuer	213
C. Der Gewerbeertrag und Gewerbeverlust	215
I. Besonderheiten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages	215
II. Zum Gewerbeverlust	216
D. Subjekt der Gewerbesteuer	216
§ 9 Weiterführung und Grenzen der Fiktion einer Gesamthandsgesellschaft	219
A. Die mitunternehmerische Innengesellschaft als Organträgerin	219
I. Problemstellung	219
II. Gewerbliche Tätigkeit der mitunternehmerischen Innengesellschaft	220
III. Gewinnabführungsvertrag	221
IV. Finanzielle Eingliederung	221
V. Ergebnis	222
B. Grunderwerbsteuer: Grenzen der Fiktion einer Gesamthandsgesellschaft	223
Schluß	224
§ 10 Zusammenfassung und Gesamtergebnis	224
A. Gemeinschaftliche Einkünfteerzielung der Mitunternehmer statt Steuerrechtssubjektivität der Personengesellschaften	224
B. Mitunternehmerstellung	228
C. Einkünftequalifikation	230
D. Einkünfteermittlung und Bilanzierung	231
I. Betriebsvermögen und Steuerbilanz mitunternehmerischer Innengesellschaften	231
II. Sonderbetriebsvermögen	232
E. Parallele stille Gesellschaften	233
F. Partielle stille Gesellschaften	234
G. Gewerbesteuerrechtliche Aspekte	235
H. Gesamtergebnis	236
Literaturverzeichnis	237
Sachwortverzeichnis	250

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