Ertragsbesteuerung bei Liquidationen

Thomas Keß

doi:10.3790/978-3-428-52254-5

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Keß, T. (2008). Ertragsbesteuerung bei Liquidationen. Ein Rechtsformvergleich aus verfassungsrechtlicher Sicht. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-52254-5

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Ertragsbesteuerung bei Liquidationen

Ein Rechtsformvergleich aus verfassungsrechtlicher Sicht

Keß, Thomas

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 97

(2008)

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Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-52254-5
978-3-428-12254-7 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-52254-5
Edition: 1
Language: German
Pages: 193
Collections: NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Constitution

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Institution: € 120.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 79.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Das deutsche Unternehmensteuerrecht ist seit jeher rechtsformabhängig ausgestaltet. Thomas Keß leitet in seiner Dissertation zunächst aus den Grundrechten her, dass sich diese Rechtsformabhängigkeit bei den hinter den Unternehmen stehenden natürlichen Personen nicht auswirken darf, wenn die Rechtsform keinen Einfluss auf deren wirtschaftliche Leistungsfähigkeit hat oder wenn kein anderweitiger Rechtfertigungsgrund vorliegt. Der Verfasser wendet diesen Grundsatz anhand des Beispiels der Besteuerung in der Liquidationsphase auf das System der Unternehmensbesteuerung an. Er stellt die steuerliche Ungleichbehandlung durch Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer heraus und prüft, ob diese gerechtfertigt werden können. Keß kommt dabei zu dem Ergebnis, dass erhebliche Unterschiede in der Steuerbelastung der verschiedenen Rechtsformen existieren, die verfassungsrechtlich mehr als fragwürdig sind.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	5
Inhaltsverzeichnis	7
Abkürzungsverzeichnis	12
Einleitung	15
Erster Teil: Unternehmensbesteuerung, Rechtsform und Verfassung	19
§ 1 Verfassungsrechtliches Gebot rechtsformneutraler Unternehmensbesteuerungr	19
I. Problemstellung	19
II. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG	19
1. Grundaussage des Gleichheitssatzes	19
2. Ungleichbehandlung	21
a) Notwendigkeit eines Vergleichsmaßstabes	21
b) Wirtschaftliche Leistungsfähigkeit als Vergleichsmaßstab im Steuerrecht	22
c) Anwendung des Vergleichsmaßstabes bei Kapitalgesellschaften	24
aa) Völlig getrennte Betrachtung von Kapitalgesellschaft und Anteilseigner (formelle oder rechtsformorientierte Betrachtungsweise)	24
bb) Einheitliche Betrachtung von Kapitalgesellschaft und Anteilseigner (materielle oder wirtschaftliche Betrachtungsweise)	25
cc) Bundesverfassungsgericht: Gesetzgeberische Gestaltungsfreiheit	25
dd) Eigene Ansicht: Differenzierende Betrachtungsweise	26
ee) Zwischenergebnis	29
3. Rechtfertigungsgründe für eine rechtsformabhängige Besteuerung	29
a) Unterschiede zwischen den Rechtsformen	30
b) Typisierung	31
c) Lenkungszwecke	32
d) Zwischenergebnis	33
III. Die Freiheitsrechte nach Art. 9, 12 und 14 GG	34
1. Allgemeines	34
2. Die Vereinigungsfreiheit nach Art. 9 GG	35
3. Die Berufsfreiheit nach Art. 12 GG	38
4. Die Eigentumsgarantie nach Art. 14 GG	41
IV. Die Finanzverfassung	44
V. Ergebnis	44
Zweiter Teil: Ertragsbesteuerung bei Liquidationen in Abhängigkeit von der Rechtsform r	46
§ 2 Bemessungsgrundlage von Einkommen- und Körperschaftsteuerr	46
I. Vorbemerkung	46
II. Rechtslage	46
1. Personenunternehmen	46
a) Bedeutung der Vorschriften über die Betriebsaufgabe	46
b) Einzelunternehmen	49
c) Besonderheiten bei Personengesellschaften	50
2. Kapitalgesellschaften	52
a) Ebene der Kapitalgesellschaft	52
aa) Abwicklungs-Endvermögen	53
bb) Abwicklungs-Anfangsvermögen	54
cc) Korrekturen des Liquidationsgewinnes	55
b) Ebene des Anteilseigners	55
aa) Ausschüttung des Liquidationserlöses an die Anteilseigner	55
bb) Anteile im Privatvermögen	56
(1) Zusammensetzung des Liquidationserlöses	56
(2) Gewinnauszahlungen	58
(3) Kapitalrückzahlungen	58
(4) Betriebsaufspaltung	60
cc) Anteile im Betriebsvermögen	62
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	63
1. Umfang des steuerverstrickten Vermögens	63
a) Rechtsformabhängige Ungleichbehandlung	63
b) Steuerrechtliche Dualismen als Ursache der Ungleichbehandlung	64
aa) Dualismus von Transparenz- und Trennungsprinzip	64
(1) Anknüpfung von Einkommen- und Körperschaftsteuer an die Rechtspersönlichkeit	64
(2) Folgen für die Zuordnung zum steuerverstrickten Betriebsvermögen	66
(3) Zwischenergebnis	68
bb) Einkünftedualismus als Ursache für die rechtsformabhängige Besteuerung	68
c) Rechtfertigung des Einkünftedualismus	69
aa) Rechtsprechung des BVerfG	69
bb) Vereinfachung wegen mangelnder Bedeutung von Wertsteigerungen bei den Überschusseinkünften	70
cc) Vereinfachung wegen Inflationsanfälligkeit	71
d) Zwischenergebnis	73
2. Umfang der liquidationsteuerpflichtigen Rücklagen	74
a) Besteuerung der aufgedeckten Rücklagen als Primärziel der Liquidationsbesteuerung	74
b) Stille Rücklagen (stille Reserven)	74
aa) Rechtsformabhängigkeit der Handelsbilanz	74
bb) Grundsatz der Maßgeblichkeit und steuerrechtliche Korrekturen	76
c) Offene Rücklagen	77
aa) Handelsrechtliche offene Rücklagen	77
bb) Steuerrechtliche offene Rücklagen (steuerfreie Rücklagen)	79
d) Rechtsformabhängige Ungleichbehandlung zur Herstellung der gleichmäßigen Einkommensbesteuerung des Gesamtgewinns	80
3. Ergebnis	81
§ 3 Einkommensteuerliche Freibeträge für Liquidationsgewinne	82
I. Vorbemerkung	82
II. Rechtslage	82
1. Personenunternehmen	82
2. Kapitalgesellschaften	83
a) Anteile im Privatvermögen	83
b) Anteile im Betriebsvermögen	84
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	85
1. Rechtsformabhängige Ungleichbehandlung	85
2. Rechtfertigung der Rechtsformabhängigkeit	86
a) Freibeträge als Lenkungszwecknormen	86
b) Die Freibeträge nach §§ 16 Abs. 4 und 17 Abs. 3 EStG	86
aa) Abmilderung von steuerlichen Härten als Begründung im EStG 1925 und 1934	86
bb) Ausgleich der Steuerpflicht von Bodengewinnen im Zweiten Steueränderungsgesetz 1971	88
cc) Förderung der Altersvorsorge	89
dd) Keine Begründung für generellen Freibetrag der Kapitalgesellschaften	91
c) Der Freibetrag nach § 20 Abs. 4 EStG	91
aa) Förderung der Spartätigkeit	91
bb) Typisierung zur Gleichbehandlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen	92
3. Ergebnis	94
§ 4 Steuersätze auf Liquidationsgewinne	95
I. Problemstellung	95
II. Rechtslage	96
1. Personenunternehmen	96
a) Anwendungsbereich der Progressionsmilderung	96
b) Tarifglättung nach § 34 Abs. 1 EStG	97
c) Ermäßigter Durchschnittssteuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG	97
2. Kapitalgesellschaften	98
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	99
1. Tarifglättung nach § 34 Abs. 1 EStG und Halbeinkünfteverfahren	99
a) Ursprünglich weitgehende Rechtsformneutralität der Regelung zur Progressionsmilderung	99
b) Rechtsformabhängigkeit der Regelungen zur Progressionsmilderung seit dem Steuersenkungsgesetz	102
c) Wirkungsweise der „Fünftel-Regelung“	102
d) Wirkungsweise des Halbeinkünfteverfahrens	103
e) Ungleichbehandlung durch „Fünftel-Regelung“ und Halbeinkünfteverfahren	105
aa) Vergleich der beiden Methoden zur Progressionsmilderung	105
bb) Beispielsrechnungen	106
f) Rechtfertigung durch Typisierung	109
g) Andere Rechtfertigungsgründe	111
2. Ermäßigter Durchschnittssteuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG und Halbeinkünfteverfahren	112
a) Ungleichbehandlung durch ermäßigten Durchschnittssteuersatz und Halbeinkünfteverfahren	112
b) Förderung der Altersvorsorge als Rechtfertigung	113
c) Gleichstellung von Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften	115
3. Ergebnis	116
§ 5 Liquidationsverluste in der Einkommen- und Körperschaftsteuer	118
I. Vorbemerkung	118
II. Rechtslage	118
1. Personenunternehmen	118
2. Kapitalgesellschaften	119
a) Ebene der Kapitalgesellschaft	119
b) Ebene des Anteilseigners	120
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	122
1. Vorbemerkung	122
2. Rechtsformabhängigkeit der Verlustverrechnung	122
a) Ungleichbehandlung durch beschränkte Möglichkeit zur Verlustverrechnung	122
b) Rechtfertigung	123
3. Rechtsformabhängigkeit des Verlustabzuges	126
a) Ungleichbehandlung des Kapitalgesellschafters durch nur hälftige Möglichkeit zum Verlustabzug	126
b) Rechtfertigung durch die Funktion des Halbeinkünfteverfahrens?	126
4. Ergebnis	128
§ 6 Gewerbebesteuerung bei Liquidationen	129
I. Vorbemerkung	129
II. Rechtslage	129
1. Personenunternehmen	129
2. Kapitalgesellschaft	130
3. Anteilseigner	132
a) Anteile im Privatvermögen	132
b) Anteile im Betriebsvermögen	132
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	133
1. Ungleichbehandlung der Rechtsformen durch die Gewerbesteuer	133
2. Rechtfertigung	134
a) Rechtfertigung vor dem Hintergrund des Äquivalenzprinzips	134
aa) Äquivalenzprinzip und Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer	134
bb) Tauglichkeit des Äquivalenzprinzips als Rechtfertigungsgrund	134
cc) Liquidationsbesteuerung und Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer	136
b) Steuerpflicht von Kapitalgesellschaften als Typisierung	138
c) Anknüpfung der Gewerbesteuer an das Handelsrecht	140
d) Rechtfertigung durch wirtschaftliche Erwägungen	142
e) Rechtfertigung als Teil der Grundstruktur der Gewerbesteuer	143
f) Gewerbesteuer als Ausgleich für den niedrigen Körperschaftsteuersatz	146
aa) Stellung der Gewerbesteuer nach dem Steuersenkungsgesetz	146
bb) Besonderheit im Falle der Besteuerung von Liquidationsgewinnen	148
cc) Zwischenergebnis	150
3. Ergebnis	150
Dritter Teil: Schluss	152
§ 7 Zusammenfassung der Ergebnisse	152
I.	152
II.	153
III.	154
IV.	155
V.	155
VI.	156
§ 8 Zusammenfassende Thesen	159
Literaturverzeichnis	161
Rechtsprechungsverzeichnis	185
I. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts	185
II. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs	186
III. Entscheidungen des Reichsfinanzhofs	188
IV. Entscheidungen des Bundesgerichtshofs	188
V. Entscheidungen der Finanzgerichte	188
Sachwortverzeichnis	189

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