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75 Jahre Teilwert

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Lange, C. (2011). 75 Jahre Teilwert. Gegenwart und Zukunft des Teilwertbegriffs vor dem Hintergrund seiner Geschichte. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-53461-6
Lange, Christian. 75 Jahre Teilwert: Gegenwart und Zukunft des Teilwertbegriffs vor dem Hintergrund seiner Geschichte. Duncker & Humblot, 2011. Book. https://doi.org/10.3790/978-3-428-53461-6
Lange, C (2011): 75 Jahre Teilwert: Gegenwart und Zukunft des Teilwertbegriffs vor dem Hintergrund seiner Geschichte, Duncker & Humblot, [online] https://doi.org/10.3790/978-3-428-53461-6

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75 Jahre Teilwert

Gegenwart und Zukunft des Teilwertbegriffs vor dem Hintergrund seiner Geschichte

Lange, Christian

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 107

(2011)

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About The Author

Christian Lange, Jahrgang 1980, studierte in Münster Rechtswissenschaften und promovierte nach dem 1. Staatsexamen unter der Betreuung von Professor Dr. Heinrich Weber-Grellet, Vorsitzender Richter am BFH, im Bilanzsteuerrecht. Parallel dazu arbeitete Lange als Wissenschaftliche Hilfskraft für Professor Dr. Ralf P. Schenke, nunmehr Julius-Maximilians-Universität Würzburg, und für Professor Dr. Dieter Birk im Institut für Steuerrecht der Westfälischen Wilhelms-Universität zu Münster.

Abstract

Der Teilwert - gesetzlich definiert und wie selbstverständlich täglich angewandt, offenbart dieser Bewertungsmaßstab bei genauerer Betrachtung kaum lösbare Probleme in praktischer und theoretischer Hinsicht.

Der Autor zeichnet die Entwicklung des Teilwerts seit seinen Anfängen detailliert nach und deckt dabei diejenigen Überlegungen auf, die zur gesetzlichen Verankerung dieses rein steuerrechtlichen Bewertungsmaßstabes geführt haben. Im Hinblick auf die Frage, welche Entwicklung der Teilwert in Zukunft nehmen könnte, wird der aktuelle Stand von Gesetzgebung, Rechtsprechung und Literatur untersucht und bewertet. Ein umfassender Vergleich mit in- und ausländischen Bewertungskonzeptionen und -maßstäben, u. a. aus den IFRS, vervollständigt die Grundlage für die weitreichenden Schlussfolgerungen, die zur Zukunft des Teilwerts im deutschen Bilanzsteuerrecht präzise Stellung nehmen.

Table of Contents

Section Title Page Action Price
Vorwort 5
Inhaltsübersicht 7
Inhaltsverzeichnis 9
Erstes Kapitel: Einleitung 17
Zweites Kapitel: Zur Orientierung: Der Teilwert im System des Ertragssteuerrechts 21
A. Ertragsbesteuerung und Bilanzierung 21
I. Die Grundlagen der Ertragsbesteuerung 21
II. Das Bilanzsteuerrecht 23
1. Kosten oder Werte – Zur Abgrenzung von Bilanz, GuV und Kostenrechnung 23
a) Die Bilanz im Rechtssinne 24
aa) Die Handelsbilanz und die GuV – Zum Jahresabschluss nach §242 Abs. 3 HGB 25
bb) Die Steuerbilanz 27
b) Die Kostenrechnung 28
c) Zusammenfassung 29
2. Die gesetzlichen Grundlagen des Bilanzsteuerrechts 30
3. Der persönliche Anwendungsbereich des Bilanzsteuerrechts 31
B. Der Teilwert im Bilanzsteuerrecht 32
I. Ansatz und Bewertung in der Bilanz –Der Anwendungsbereich des Teilwerts 32
1. Der Ansatz in der Bilanz – Bilanzierung dem Grunde nach 32
2. Die Bewertung in der Bilanz – Bilanzierung der Höhe nach 33
a) Das Bewertungskonzept des §6 Abs. 1 EStG 33
b) Anschaffungs- oder Herstellungskosten 34
c) Teilwert 36
aa) Der niedrigere Teilwert bei der Bewertung aktiver Wirtschaftsgüter,§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2, Nr. 2 S. 2 EStG 36
bb) Der höhere Teilwert bei der Bewertung von Verbindlichkeiten,§ 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG 39
cc) Die Bewertung von Entnahmen und Einlagen,§ 6 Abs. 1 Nr. 4, 5 EStG 40
dd) Die Bewertung von Einlagen bei Betriebseröffnung,§ 6 Abs. 1 Nr. 6 EStG 41
ee) Die Bewertung im Falle des entgeltlichen Betriebserwerbs,§ 6 Abs. 1 Nr. 7 EStG 42
ff) Weitere Anwendungsfälle des Teilwerts 43
d) Zusammenfassung 43
II. Die Funktionen des Teilwerts im Vergleich zu anderen Instituten der Wertberichtigung 44
1. Die verfahrensrechtlichen Funktionen des Teilwerts 44
2. Die materiellrechtlichen Funktionen des Teilwerts 44
a) Erfassung von Reinvermögensveränderungen in der Steuerbilanz 44
b) Weitere materiellrechtliche Funktionen des Teilwerts 45
3. Zur Abgrenzung der Teilwertbewertung von der Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung, §7 EStG 46
a) Unterschiedliche Zwecke 47
b) Gemeinsamkeiten und Unterschiede am Beispiel der Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA) 48
c) Zum „Vorrang“ der Absetzung für Abnutzung vor der Teilwertbewertung 50
4. Zur Abgrenzung der Teilwertbewertung von den Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 50
a) Das Verhältnis von aktivischer und passivischer Verlustberücksichtigung in Handels- und Steuerbilanz 51
b) Zur Reichweite der Verlustberücksichtigung bei unfertigen Erzeugnissen 52
Drittes Kapitel: Die Geschichte des Teilwerts 54
A. Die Entwicklung einer Idee 54
I. Handelsrechtliche Vorschriften zur Bilanzierung im Überblick 54
1. Das Preußische Allgemeine Landrecht von 1794 54
2. Das Allgemeine Deutsche Handelsgesetzbuch vom 31.5.1861 55
3. Die Aktienrechtsnovelle vom 18.7.1884 56
4. Das Handelsgesetzbuch vom 10.5.1897 57
II. Das Urteil des Reichsoberhandelsgerichts vom 3.12.1873 58
1. Der Sachverhalt 58
2. Die Entscheidungsgründe und ihre Erläuterung 59
a) Bewertung der Gold-Depositen mit dem Stichtagswert zum 1.1.1872 60
b) Die Bilanz als stichtagsbezogene Vermögensrechnung 61
c) Die Bilanz als Abbildung aller Aktiva und Passiva 62
d) Bewertung zum Bilanzstichtag statt zum Tag der Aufstellung 62
e) Bewertung in Geldeinheiten 62
f) Bewertung nach dem Grundsatz der Vorsicht 63
g) Der „beizulegende Wert“ des Art. 31 Abs. 1 ADHGB 63
III. Die vom ROHG geschaffene Ausgangslage aus heutiger Sicht 66
1. Die Abgrenzung von Fortbestandswert und Liquidationswert 66
2. Die Abgrenzung objektiv richtiger und objektivierter Werte 66
3. Fortbestand und Fortführung – Vorläufige Unterscheidung 67
IV. Zeitgenössische Erklärungsversuche zum Urteil des ROHG 68
1. Herman Veit Simon: Bilanzansatz auf Grundlagedes „individuellen Werths“ 68
2. Hermann Staub: Ein „Geschäftswerth“ mit den Merkmalen des Teilwerts 73
V. Die konsequente Fortentwicklung der Idee bis zur gesetzlichen Definition 75
1. Die Rechtsprechung des Reichsgerichts 75
2. Die frühe Steuergesetzgebung der deutschen Einzelstaaten 79
a) Erste steuerrechtliche Regelungen zur Bilanzierung 79
b) Das Preußische Einkommensteuergesetz vom 24.6.1891 81
3. Die Rechtsprechung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts und die darauf folgenden Gesetzesänderungen 82
4. Bernhard Fuisting: Der Nutzen für den Betrieb bestimmt den „Gebrauchswert“ 84
5. Gesetzliche Vorläufer des Teilwerts in der Weimarer Republik 87
a) §139 der Reichsabgabenordnung vom 13.12.1919 87
b) §33 des Reichseinkommensteuergesetzes vom 29.3.1920 90
c) §31 des Reichsbewertungsgesetzes vom 10.8.1925 91
d) § 19 des Reichseinkommensteuergesetzes vom 10.8.1925 92
e) Zusammenfassung 93
6. Die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs 94
a) Die Verwendung des Begriffs „Teilwert“ 94
b) Differenz- und Repartitionsmethode als Erklärung der Teilwertkonzeption 95
7. Zusammenfassung 98
VI. Die Herkunft des Teilwerts als Begriff 98
VII. Schlussfolgerungen 99
1. Die theoretische Konzeption des Fortbestandswerts aus den Jahren 1873 bis 1934 100
2. Fortbestand und Fortführung – Endgültige Unterscheidung 103
3. Die Rechtfertigung des Teilwerts als Bestandteil des geltenden Bilanzsteuerrechts 105
B. Die Definition 106
I. Die Definition im Rahmen des Einkommensteuergesetzes vom 16.10.1934 107
II. Der Tatbestand der Teilwertdefinition 109
1. Der „Erwerber des ganzen Betriebs“ 109
2. Die Bewertung „im Rahmen des Gesamtkaufpreises“ 110
3. Der Betrag „für das einzelne Wirtschaftsgut“ 111
4. Der Fortbestand des Betriebs 112
5. Zusammenfassung 113
III. Zum politischen Hintergrund des EStG 1934: Der Reinhardt’sche Steuerreform-Plan 113
Viertes Kapitel: Die Teilwertproblematik de lege lata 116
A. Der Normtext in der Literatur 116
I. Die sogenannten „Teilwertfiktionen“ 116
1. Die Fiktion des Gesamtbetriebserwerbs 117
2. Die Fiktion der Bildung und Aufteilung des Gesamtkaufpreises 118
3. Die Fiktion der Fortführung des Betriebs 120
4. Zusammenfassung 121
II. Die Diskussion um Substanzwert und Ertragswert 122
1. Der Teilwert als Substanzwert 122
2. Zur Bedeutung der Rentabilität – Eine Differenzierung vor dem Hintergrund der Teilwertdiskussion 127
3. Zusammenfassung 130
III. Die Kritik am ertragsabhängigen Teilwertund die Kritik an der „Teilwertkritik“ 131
IV. Die Orientierung am Wiederbeschaffungswert 132
1. Fritz Wall: Die Frage nach der Wiederbeschaffung oder Wiederherstellung als einleuchtender Gedanke 133
2. Adolf Moxter: Mögliche Begründungen für den Ansatz des Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungswerts als Teilwert 134
3. Heinrich Weber-Grellet: Der Teilwert als betriebsbezogener Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungswert 135
V. Das Verhältnis von Teilwert und niedrigerem beizulegenden Wert des HGB 136
VI. Das funktionale oder bilanzzweckadäquate Teilwertverständnis 137
VII. Zusammenfassung 140
B. Der Teilwert in der Rechtsprechung der Finanzgerichte 141
I. Die Teilwertgrenzen 142
II. Die Teilwertvermutungen 143
1. Vermutungen für betriebsnotwendige Wirtschaftsgüter zum Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung 144
2. Vermutungen für betriebsnotwendige Wirtschaftsgüter zu späteren Zeitpunkten 145
a) Nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens,§ 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2, 3 EStG 145
b) Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einschließlich des Firmenwertes, § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2–4 EStG 146
c) Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens, § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2, 3 EStG 149
d) Forderungen, § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2, 3 EStG 150
e) Verbindlichkeiten, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG 151
f) Vermutungen in den übrigen Anwendungsfällen,§ 6 Abs. 1 Nr. 4, 5, 6, 7 EStG 152
3. Vermutungen für entbehrliche Wirtschaftsgüter 153
4. Die Erschütterung der Teilwertvermutungen 154
a) Die Fehlmaßnahme 155
b) Weitere Gründe für die Widerlegung von Teilwertvermutungen 156
c) Die Bewertung im Falle einer erfolgreichen Widerlegung 156
III. Zusammenfassung 158
IV. Eigene Bewertung der Rechtsprechung 161
C. Das Festhalten des Gesetzgebers am Teilwert 163
I. Das Gutachten der Steuerreformkommission 1971 163
II. Das Bilanzrichtlinien-Gesetz vom 19.12.1985 165
III. Das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24.3.1999 167
IV. Das Erbschaftsteuerreformgesetz vom 24.12.2008 169
V. Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz vom 25.5.2009 172
VI. Zusammenfassung 174
D. Verfassungsrechtliche und andere Vorgaben für ein geordnetes Bilanzsteuerrecht 175
I. Zur Bedeutung eines äußeren und inneren Systems 175
II. Zu den verfassungsrechtlichen Vorgaben für die Besteuerung 176
1. Der Bestimmtheitsgrundsatz 177
2. Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit 180
3. Die Grundsätze der Leistungsfähigkeit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung 181
4. Weitere verfassungsrechtliche Grenzen 183
III. Zu den Vorgaben des Bilanzsteuerrechts 184
IV. Zu den wirtschafts- und finanzwissenschaftlichen Prinzipien für die Besteuerung 186
V. Zusammenfassung 189
E. Schlussfolgerungen: Erforderlichkeit gesetzgeberischer Maßnahmen zur Sicherung der geltenden Rechtslage 190
Fünftes Kapitel: Die Teilwertproblematik de lege ferenda 193
A. Eigene Überlegungen zur Kombination von Einzelbewertung und Betriebsbezogenheit 193
I. Erste Überlegung: Eine betriebsbezogene Bewertung ohne Berücksichtigung von Ertragserwartungen? 194
II. Zweite Überlegung: Eine ertragsabhängige Bewertung ohne Berücksichtigung des Gesamtbetriebs? 196
III. Zwischenergebnis 197
B. Alternative Bewertungskonzepte und -maßstäbe im Vergleich zum Teilwert 198
I. Verlustausgleich und Verlustabzug als Alternative zur Teilwertabschreibung 198
II. Zur Zuständigkeit der Betriebswirtschaftslehre 199
III. Der Einfluss des Europäischen Rechts auf den Teilwert 200
1. Die 4. EG-Bilanzrichtlinie vom 25.7.1978 200
2. Zu den Überlegungen der Arbeitsgruppe „Gemeinsame konsolidierte Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage“ der Europäischen Kommission 201
IV. Zu den Entsprechungen zum Teilwert in den International Financial Reporting Standards (IFRS) 204
1. Die Voraussetzungen für einen Vergleich mit dem Einkommensteuergesetz 205
2. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens – IAS 3, 16, 36 206
a) Vergleich mit dem Teilwert 206
b) Schlussfolgerungen 210
3. Vorräte und selbst hergestellte Erzeugnisse – IAS 2 211
a) Vergleich mit dem Teilwert 211
b) Schlussfolgerungen 212
4. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen – IAS 32, 39 213
a) Vergleich mit dem Teilwert 214
b) Schlussfolgerungen 216
5. Finanzielle Verbindlichkeiten – IAS 32, 39 216
a) Vergleich mit dem Teilwert 217
b) Schlussfolgerungen 219
6. Zusammenfassung 220
V. Zu den Entsprechungen zum Teilwert in ausländischen Rechtsordnungen 221
1. Die Niederlande und Österreich 221
2. Spanien 223
3. Italien 224
4. Ungarn 227
5. Polen 228
6. Die Vereinigten Staaten von Amerika 231
7. Zusammenfassung 233
VI. Der gemeine Wert 235
VII. Der niedrigere beizulegende Wert des Handelsgesetzbuchs 237
1. Die Funktionen des niedrigeren beizulegenden Werts im Vergleich zum Teilwert 237
a) Die verfahrensrechtlichen Funktionen 237
b) Die materiellrechtlichen Funktionen 239
2. Die Bestimmbarkeit des niedrigeren beizulegenden Werts 239
a) Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, § 253 Abs. 3 S. 3 HGB 240
b) Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, deren Nutzung nicht zeitlich begrenzt ist, § 253 Abs. 3 S. 3 HGB 241
c) Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, § 253 Abs. 4 S. 2 HGB 242
3. Die Entwicklung des niedrigeren beizulegenden Werts im Vergleich zum Teilwert 243
a) Zu den Gründen für die Entwicklung des Teilwerts allein im Steuerrecht 244
b) Zu den Auswirkungen der Entwicklung des Teilwertsallein im Steuerrecht 246
4. Zusammenfassung 246
VIII. Der Wiederbeschaffungswert und der Wiederherstellungswert 248
1. Die Bedeutung für die praktische Teilwertbestimmung 248
2. Definition des Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungswertes 250
3. Die theoretische Konzeption im Vergleich zur Konzeption des Teilwerts 250
4. Kontrollüberlegungen 252
5. Zusammenfassung 253
IX. Ein „Betriebswert“ zwischen gemeinem Wert und Wiederbeschaffungs- bzw. Wiederherstellungswert 254
1. Der Vorschlag des Wissenschaftlichen Beirats des Fachbereichs Steuer von Ernst & Young 254
2. Stellungnahme 256
X. Zusammenfassung 257
Sechstes Kapitel: Resümee 259
A. Zusammenfassung der Ergebnisse 259
B. Schlussfolgerungen 261
I. Zur Erforderlichkeit einer gesetzlichen Neuregelung des Teilwerts 261
II. Die Parameter und Voraussetzungen für eine gesetzliche Neuregelung 262
1. Keine Veränderung des Steuerrechts im Übrigen 262
2. Keine Veränderung der bisherigen Rechtspraxis 263
3. Keine Abschaffung des Teilwerts oder seiner Definition 263
4. Bewertung im Regelfall mit dem Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungswert 264
5. Bewertung im Ausnahmefall mit dem gemeinen Wert 265
6. Bewertung des derivativen Firmenwerts 266
III. Ein Vorschlag für eine neue gesetzliche Regelung des Teilwerts 267
C. Kontrollüberlegungen 268
I. Übereinstimmung mit der Teilwertidee 268
II. Übereinstimmung mit der bisherigen Rechtspraxis 269
III. Übereinstimmung mit den materiell- und verfahrensrechtlichen Anforderungen an die Wertermittlung 269
IV. Übereinstimmung mit der handelsrechtlichen Bewertung 271
V. Übereinstimmungen mit ausländischen und internationalen Bewertungsvorschriften 272
VI. Fortführung der Entwicklungsgeschichte des Teilwerts 273
Literaturverzeichnis 274
Personen- und Sachregister 285