Die Besteuerung von Beteiligungen an körperschaftsteuerpflichtigen Steuersubjekten im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht

Karin E. M. Beck

doi:10.3790/978-3-428-51372-7

Die Besteuerung von Beteiligungen an körperschaftsteuerpflichtigen Steuersubjekten im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht

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Beck, K. (2004). Die Besteuerung von Beteiligungen an körperschaftsteuerpflichtigen Steuersubjekten im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht. unter Berücksichtigung der Erwerbsaufwendungen der Steuerpflichtigen. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-51372-7

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Die Besteuerung von Beteiligungen an körperschaftsteuerpflichtigen Steuersubjekten im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht

unter Berücksichtigung der Erwerbsaufwendungen der Steuerpflichtigen

Beck, Karin E. M.

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 80

(2004)

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Additional Information

Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-51372-7
978-3-428-11372-9 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-51372-7
Edition: 1
Language: German
Pages: 266
Collections: NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Taxation & duties law

Pricing

Institution: € 120.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 79.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Karin Beck untersucht in ihrer hochaktuellen Arbeit die gesetzliche Neuordnung der Besteuerung von Beteiligungen an körperschaftsteuerpflichtigen Steuersubjekten. Den Schwerpunkt bildete die rechtliche Überprüfung der Abzugsbeschränkungen, §§ 3 c Abs. 1, 2 EStG, § 8 b Abs. 5 KStG. Der Gesetzgeber verfolgt, wie die Autorin in einer bisher in der Literatur nicht erreichten Präzision immer wieder verdeutlicht, einen unsystematischen Zick-Zack-Kurs, insbesondere was die Berücksichtigung der Erwerbsaufwendungen, also der Betriebsausgaben und Werbungskosten der Steuerpflichtigen betrifft.

Weiterhin zeigt die Autorin die systemwidrige Ausgestaltung des Halbeinkünfteverfahrens auf. Umfassend erörtert werden verfassungs- und europarechtliche Aspekte. § 3 c Abs. 2 EStG wird als verfassungswidrig qualifiziert. Die Vorschrift muß zudem als mit den Grundfreiheiten unvereinbar erklärt werden. Gefordert wird die verfassungskonforme Auslegung des § 3 c Abs. 1 EStG auf nach § 8 b Abs. 1 KStG steuerfreie Dividenden. Die Pauschalierung des § 8 b Abs. 5 KStG wird als Abzugsverbot per se für verfassungs- und gemeinschaftswidrig qualifiziert.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	7
Inhaltsverzeichnis	9
Abkürzungsverzeichnis	21
Einführung	23
Teil 1: Besteuerung der Beteiligungseinkünfte von natürlichen Personen	26
A. Einkommensteuerpflicht	26
I. Begriffe	26
1. Einnahmen	26
2. Aufwendungen, Ausgaben	26
3. Einkünfte	28
4. Einkommen	28
II. Besteuerung bei natürlichen Personen und Personengesellschaften	28
1. Besteuerung nach Einkunftsarten – Einkünftedualismus	28
a) Einkünfte aus einer Überschußeinkunftsart	29
b) Einkünfte aus einer Gewinneinkunftsart	30
2. Personengesellschaften	30
B. Berücksichtigung der Körperschaftsteuer beim Anteilseigner	31
I. Klassisches System: Doppelbelastung (KStG 1920)	31
1. System	31
2. Kritik	32
a) Verstoß gegen die Neutralität der Besteuerung	32
b) Schaffung von Interessengegensätzen	32
c) Behinderung breiter Bevölkerungsschichten	33
d) Komplexität	33
e) Benachteiligung von Inländern	33
3. Zusammenfassung und Rechtsvergleich	33
II. Anrechnungsverfahren (KStG 1977)	34
1. Reformauftrag	34
2. Ziele	34
3. Verfahren	35
4. Zusammenfassung und Rechtsvergleich	36
III. Halbeinkünfteverfahren (KStG 1999)	37
1. Gründe für den Systemwechsel	37
a) Schwächen des Anrechnungsverfahrens	37
aa) Komplexität	37
bb) Mißbrauchsanfälligkeit	38
cc) Fehlende Rechtsformneutralität	38
dd) Tarif/Diskriminierung thesaurierter Gewinne	39
ee) Europarechtswidrigkeit	39
b) Anforderungen des Gesetzgebers an die Strukturreform der Unternehmensbesteuerung	40
aa) Koalitionsvereinbarung	40
bb) Zukunftsprogramm „Deutschland erneuern“	41
cc) Begründung des Gesetzesentwurfes	41
2. Gesetzliche Konzeption des Halbeinkünfteverfahrens	43
a) Grundzüge	43
b) Vorteile	44
aa) Vereinfachung	44
bb) Geringe Mißbrauchsgefahr	44
cc) Rechtsformneutralität	44
dd) Förderung der Innenfinanzierung	44
ee) Europarechtskonformität	45
ff) Schonung des Steueraufkommens	46
3. Konsequenz für die ausschüttende Gesellschaft, § 23 Abs. 1 KStG	46
4. Vermeidung der wirtschaftlichen Doppelbelastung, § 3 Nr. 40 EStG	47
a) Systematische Stellung	47
b) Besteuerung laufender Einnahmen	48
aa) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. d EStG	48
bb) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. e EStG	48
cc) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. f EStG	48
dd) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. g EStG	48
ee) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. h EStG	49
ff) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. i EStG	49
gg) Konsequenz für den Sparerfreibetrag	49
c) Behandlung von Veräußerungsgewinnen	49
aa) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. a EStG	50
bb) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. b EStG	50
cc) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. c EStG	51
dd) § 3 Nr. 40 S. 1 lit. j EStG	51
d) Rechtssystematische Begründung der Erfassung unterschiedlicher Erträge	51
e) Verfahren	52
5. Zusammenfassung und Rechtsvergleich	59
C. Abzugsmöglichkeit von Ausgaben	60
I. Begriff und Rechtsnatur von steuerlichen Abzugsbeschränkungen	60
1. Begriff	60
2. Rechtsnatur	61
II. Entstehungsgeschichte der bisherigen Abzugsbeschränkung des § 3 c EStG	62
1. Ausfüllung einer Gesetzeslücke durch Richterrecht	62
a) Nicht steuerbare Einnahmen; steuerfreie Einkünfte	63
b) Steuerfreie Einnahmen	63
aa) Vermeidung eines doppelten steuerlichen Vorteils	63
bb) Kritik	64
2. § 3 c EStG als Ausdruck eines „Fundamentalprinzips“ des EStG	65
a) Gesetzliche Regelung	65
b) Tatbestand	65
aa) Merkmal soweit	65
bb) Steuerfreie Einnahmen	66
cc) Unmittelbarer Zusammenhang	66
c) Normzweck	67
3. Zusammenfassung	69
III. Einführung des § 3 c Abs. 2 EStG	69
1. Beratungen zur Steuerreform	70
2. Intention des Gesetzgebers: „Negativseite“ zu § 3 Nr. 40 EStG	70
3. Sachlicher Anwendungsbereich	71
4. Zweifelsfragen	71
a) Wirtschaftlicher Zusammenhang	71
b) Ausgabenüberhang	72
c) Zeitlicher Zusammenhang	72
5. Steuersystematische Bedenken	72
a) Vereinbarkeit mit der gesetzlichen Grundentscheidung	72
aa) Auffassung des BMF	72
bb) Auffassung der Literatur	73
cc) Stellungnahme	74
b) Keine Abstimmung mit speziellen Vorschriften	75
c) Kein Abzugsverbot bei Pauschbeträgen, Freibeträgen und Freigrenzen	76
6. Zusammenfassung	76
D. Verfassungsmäßigkeit der Abzugsbeschränkung des § 3 c Abs. 2 EStG	77
I. Einfluß des Verfassungsrechts auf das Steuerrecht	77
1. Staatsorganisationsrecht	78
a) Finanzverfassung	78
b) Anforderungen des Art. 20 GG	78
2. Grundrechtskatalog	79
a) Freiheitsgrundrechte	80
aa) Berufsfreiheit, Art. 12 GG	80
bb) Eigentumsgarantie, Art. 14 GG	82
(1) Rechtsprechung des BVerfG	84
(a) Einschränkende Begriffsdefinition	84
(b) Übermaßverbot	84
(c) Halbteilungsgrundsatz	85
(2) Praxis, BFH und Halbteilungsgrundsatz	87
(3) Halbteilungsgrundsatz in der Literatur	87
(a) Lehre von der Eigentümerfreiheit	88
(b) Verhältnismäßigkeitsprinzip	90
(c) Subsidiaritätsgedanke	92
(d) Privatnützigkeitstheorie	92
(4) Stellungnahme	93
(5) Bezugspunkt – Halbteilungsgrundsatz und Verluste	97
cc) Allgemeine Handlungsfreiheit, Art. 2 Abs. 1 GG	98
b) Gleichheitsgrundrecht, Art. 3 Abs. 1 GG	99
aa) Allgemeine Grundsätze	99
bb) Gleichbehandlung der Einkunftsarten	103
(1) Synthetischer Einkunftsbegriff	103
(2) Forderung aus dem Gleichheitssatz	104
cc) Rechtsformneutralität	105
(1) Neutralitätserfordernis der Wirtschaftswissenschaften	105
(2) Rechtsformneutralität als Verfassungsgebot	106
(3) Rechtsprechung	107
(a) BVerfG	107
(b) BFH	107
(4) Ergebnis	107
dd) Leistungsfähigkeit (ability to pay principle)	108
(1) Subjektives Nettoprinzip	109
(2) Objektive Leistungsfähigkeit	110
(a) Rechtsprechung	110
(aa) BVerfG	110
(bb) BFH, Finanzgerichte	111
(b) Literatur	111
(aa) Fundamentalprinzip der Besteuerung	111
(bb) Axiom zur wirksamen Machtausübung	112
(cc) Vermittelnd	113
(c) Stellungnahme	113
(aa) Rechtsprinzip	114
(bb) Verfassungsprinzip	114
(cc) Ergebnis	116
ee) Nettoprinzip	117
(1) Leistungsfähigkeitsprinzip	117
(2) Grundlage in der Finanzverfassung	117
(3) Teilhabegemeinschaft als Risikogemeinschaft	118
(4) Argumentation der Rechtsprechung	118
(a) BFH und Finanzgerichte	118
(aa) Allgemein	118
(bb) § 2 Abs. 3 EStG	118
(b) BVerfG	120
(5) Stellungnahme	120
(6) Politik der Ausgleichs- und Abzugsbeschränkungen	121
ff) Verfassungsgebot Systemgerechtigkeit	127
(1) Differenzierung von Lang	128
(2) Bindung des Gesetzgebers an die Systemgerechtigkeit	129
(a) Ansicht des BVerfG	129
(b) Literatur zur Systemgerechtigkeit	130
(3) Konsequenzgebot und technische Umsetzung	132
(a) Konsequenzgebot	132
(b) Folgerichtigkeit in der technischen Umsetzung	133
gg) Zusammenfassung	134
II. Verfassungsmäßigkeit von § 3 c Abs. 2 EStG	135
1. Freiheitsgrundrechte	135
a) Erdrosselnde Wirkung; Halbteilungsgrundsatz	135
b) Ergebnis	135
2. Gleichheitsgrundsatz, Art. 3 Abs. 1 GG	135
a) Differenzierungsziel: Einmalbesteuerung	135
aa) Gleichbehandlung der Einkunftsarten	136
bb) Rechtsformneutralität	136
cc) Nettoprinzip	137
(1) Subjektive Leistungsfähigkeit	137
(2) Objektives Nettoprinzip	137
dd) Systemgerechtigkeit	138
(1) Nettoprinzip	138
(2) Vorbelastungscharakter der KSt	138
ee) Zusammenfassung	139
b) Sonstige Differenzierungsziele	139
aa) Gemeinwohlüberlegungen	139
bb) Aufkommensschonende Gestaltung	140
cc) Gestaltungsspielraum	140
III. Gestaltungsmöglichkeiten	141
1. Vermeidung eines wirtschaftlichen Zusammenhangs	141
a) Einheitlicher Betriebsmittelkredit	141
b) Finanzierung auf Gesellschaftsebene	142
2. Eigenkapital	143
3. Organschaft	143
IV. Einfluß auf die verfassungsrechtliche Beurteilung	144
1. Rechtfertigung einer Ungleichbehandlung	144
2. Rechtsprechung des BFH zur Abfärbetheorie des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG	145
3. Leerlaufen von Grundrechten	146
4. Effektiver Rechtsschutz, Art. 19 Abs. 4 GG	146
5. Rechtsstaatsprinzip	147
V. Rechtsfolge	148
E. Vereinbarkeit von § 3 c Abs. 2 EStG mit Gemeinschaftsrecht	148
I. Einfluß des Europarechts auf das innerstaatliche Steuerrecht	148
1. Allgemein	149
a) Ziel des Europarechts: Gemeinsamer Markt	149
b) Zielerreichung	150
c) Rechtlicher Gehalt des Marktprinzips	151
2. Primäres Gemeinschaftsrecht	151
a) Steuervorschriften	151
b) Grundfreiheiten	153
aa) Dogmatik	153
(1) Diskriminierungsverbot	154
(a) Formelle/Offene Diskriminierung	154
(b) Materielle/Versteckte/Verschleierte Diskriminierung	154
(c) Feststellung der Diskriminierung	155
(2) Beschränkungsverbot	155
(3) Verhältnis	157
(4) Rechtfertigung	158
(a) Kohärenz	160
(b) Sonstige anerkannte Rechtfertigungsgründe	163
(c) Schaffung steuerlicher Wettbewerbsgleichheit	163
(d) Vermeidung von Steuervorteilen	163
(e) Gestaltungsmöglichkeiten	164
(f) Sonstige abgelehnte Gründe	164
bb) Niederlassungsfreiheit	164
cc) Kapitalverkehrsfreiheit	166
dd) Verhältnis Art. 43 – Art. 58 EG	168
3. Sekundäres Gemeinschaftsrecht	169
a) Mutter-Tochter-Richtlinie (RiL 90/435/EWG v. 23.7.1990)	169
b) Richtlinienvorschläge	169
aa) Zins-Lizenzgebühren-Richtlinie	169
bb) Abzugsbeschränkungen und Verluste in Europa	170
(1) Innerstaatlicher Verlustausgleich	170
(2) Verlustrichtlinie zur Berücksichtigung ausländischer Verluste	170
4. Rechtsprechung	172
5. Zusammenfassung	172
II. Gemeinschaftsrechtliche Vereinbarkeit von § 3 c Abs. 2 EStG	172
1. Allgemeine Erwägungen	173
a) Diskriminierungsverbot	173
b) Beschränkungsverbot	174
2. Ausgangspunkt: Verstoß gegen nationales Verfassungsrecht	174
a) Baars	175
b) Verkooijen	175
c) Höchst/Metallgesellschaft	175
d) Zusammenfassung	175
3. Ergebnis	176
F. Folgen für die verfassungsrechtliche Beurteilung	176
Teil 2: Besteuerung der Beteiligungseinkünfte von Körperschaften	178
A. Körperschaftsteuerpflicht	178
B. Berücksichtigung der Körperschaftsteuervorbelastung	178
I. Rechtslage bis zum KStG 1999	178
II. Freistellungsmethode nach dem KStG 1999	179
1. Vermeidung der Mehrfachbelastung, § 8 b Abs. 1 KStG	179
a) Bisherige Regelung des § 8 b KStG	179
b) Systemwechsel: Neufassung von § 8 b KStG	179
aa) Sachliche Rechtfertigung der Steuerbefreiung für Inlandsbeteiligungen	179
bb) Systematische Stellung	180
2. Behandlung von Veräußerungsgewinnen, § 8 b Abs. 2 KStG	180
a) § 8 b Abs. 2 KStG a.F.	180
b) Neuregelung	181
c) Rechtfertigungsgründe des Gesetzgebers für die Steuerbefreiung	181
C. Abzugsbeschränkung	182
I. § 3 c EStG und frühere Schachtelprivilegien	183
1. § 9 KStG a. F.	183
2. DBA – Besonderheit der Vorbelastung	185
a) Freistellung von Dividendeneinkünften oder Dividendeneinnahmen	186
b) Höhe des Abzugsverbots	186
aa) Unbeschränkter Abzug	186
bb) Teleologische Reduktion von § 3 c EStG	187
cc) Vermittelnde Ansicht	187
dd) Zusammenfassung	187
II. Verstoß gegen die gesetzliche Grundwertung	188
1. Technischer Ausgangspunkt	188
2. „Ästhetischer“ Ansatz	189
3. Stellungnahme	189
III. Verfassungsmäßigkeit der Anwendung von § 3 c Abs. 1 EStG	189
1. Freiheitsgrundrechte	189
2. Gleichheitsgrundsatz, Art. 3 Abs. 1 GG	190
a) Gleichbehandlung der Einkunftsarten	190
b) Rechtsform	190
c) Leistungsfähigkeit	191
aa) Anwendbarkeit des Leistungsfähigkeitsprinzips	191
bb) Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip	191
d) Systemgerechtigkeit	192
3. Zusammenfassung	192
IV. Gestaltungsmöglichkeiten	192
1. Organschaft	193
a) Gestaltung	193
b) Zweifelsfragen	195
aa) Abzugsfähigkeit von Finanzierungskosten einer Organbeteiligung	195
(1) Ablehnende Stellungnahmen / „Formeller Ansatz“	195
(a) Gewinnabführung „steuerfreie Einnahme“	195
(b) Unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang	196
(c) Billigkeit	196
(2) Bejahende Ansichten / „Materieller Ansatz“	196
(a) Gewinnabführung nicht steuerfrei	197
(b) Unmittelbarer Zusammenhang mit steuerpflichtigen Einnahmen	197
(c) Sonstige Erwägungen	198
(3) Stellungnahme	199
bb) Vororganschaftliche Geschäftsvorfälle	200
cc) Ausblick	200
dd) Gesetzesvorhaben	201
2. „Ballooning“	201
a) Gewinnthesaurierung mit anschließender Ausschüttung	202
b) Gewinnthesaurierung mit anschließendem Verkauf	204
c) Gesetzesvorhaben	204
3. Verlagerung der Finanzierungsaufwendungen auf die Tochtergesellschaft	205
4. Zuordnung des Fremdkapitals zu Auslandsbeteiligungen	206
5. Finanzierung inländischer Tochtergesellschaften durch Gesellschafterdarlehen	206
6. Vermeidung eines unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs	206
7. Mittelbare Beteiligungsfinanzierung	207
a) Finanzierung über inländische Tochtergesellschaft	207
b) Einbringung der Beteiligung in eine ausländische Zwischen-Holding	208
8. Verschmelzung der Einheiten	209
V. Einfluß auf verfassungsrechtliche Beurteilung	211
VI. Gescheiterte Korrektur im UntStFG	212
VII. Rechtsfolge der Verfassungswidrigkeit	213
VIII. Gemeinschaftsrecht	215
1. Grenzüberschreitende Organschaft	215
2. Folgen einer verfassungskonformen Auslegung von § 3 c Abs. 1 EStG	216
IX. Folgen für die verfassungsrechtliche Beurteilung	217
D. Abzugsbeschränkung des § 8 b Abs. 5 KStG für Auslandsbeteiligungen	217
I. Allgemeines	217
1. Gesetzliche Regelung	218
2. Einfluß der Mutter-Tochter-Richtlinie	218
3. Verhältnis DBA – Treaty Overriding	219
a) Vorrang des DBA	219
b) DBA nicht einschlägig	220
c) Treaty Overriding	220
d) Stellungnahme	220
4. Systematik	221
5. Volkswirtschaftliche Kritik	221
II. Diskriminierung von Inlandsbeteiligungen	222
1. Verfassungsmäßigkeit der Abzugsbeschränkung des § 8 b Abs. 5 KStG	222
2. Inländerdiskriminierung	222
a) Grenzüberschreitender Bezug erforderlich	223
b) Gegenauffassung	223
c) Stellungnahme	224
3. Verstoß gegen Art. 3 GG	224
III. Diskriminierung von Auslandsbeteiligungen	224
1. Verfassungsrecht	225
2. Gemeinschaftsrecht	225
IV. Generelle Kritik an der Pauschalierung	226
V. Ergebnis	227
VI. Gesetzesvorhaben	227
E. § 8 b Abs. 3 KStG	228
I. Norminhalt	228
II. Kritik	228
F. Besteuerung bei zwischengeschalteter Mitunternehmerschaft	229
I. Personengesellschaften	229
II. Kapitalgesellschaften	230
1. Gesetzliche Regelung, § 8 b Abs. 6 EStG	230
2. Zweifelsfragen	230
Zusammenfassung	232
Anhang	235
§ 3 c EStG (bis VZ 2000)	235
§ 3 c EStG (ab VZ 2001; geändert durch StSenkG v. 23.10.2000 BGBl. I, S. 1433)	235
§ 3 c EStG (Abs. 2 S. 2 geändert durch UntStFG v. 20.12.2001 BGBl. I, S. 3858)	235
§ 3 c EStG (Abs. 2 S. 3, 4 angefügt durch StBÄndG v. 23.7.2002 BGBl. I, S. 2715)	236
§ 8 b KStG Beteiligung an ausländischen Gesellschaften	236
§ 8 b KStG Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen	238
§ 8 b KStG (Abs. 5 geändert durch UntStFG v. 20.12.2001 BGBl. I, S. 3858)	239
Literaturverzeichnis	240
Sachwortverzeichnis	264

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