Reform der Altersbesteuerung

Stephan M. Mittelsten Scheid

doi:10.3790/978-3-428-51496-0

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Mittelsten Scheid, S. (2004). Reform der Altersbesteuerung. Verfassungsrechtliche Vorgaben und Grenzen. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-51496-0

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Reform der Altersbesteuerung

Verfassungsrechtliche Vorgaben und Grenzen

Mittelsten Scheid, Stephan M.

Münsterische Beiträge zur Rechtswissenschaft, Vol. 155

(2004)

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Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-51496-0
978-3-428-11496-2 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-51496-0
Edition: 1
Language: German
Pages: 228
Collections: NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Constitution

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Institution: € 128.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 84.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Der Verfasser setzt sich mit der Frage einer verfassungsgemäßen Besteuerung von Altersbezügen auseinander und zeigt Rahmenbedingungen für eine einkommensteuerrechtliche Behandlung von Altersvorsorge und Altersversorgung auf. Hierbei stellt er einleitend die rechtlichen Rahmenbedingungen der verschiedenen Säulen der Altersversorgung dar. In einem zweiten Schritt führt er in die aktuelle einkommensteuerrechtliche Behandlung ein, wobei er auch systematische Betrachtungen vornimmt.

Im Hauptteil befaßt sich der Autor mit den bei der einfachgesetzlichen Ausgestaltung zu berücksichtigenden verfassungsrechtlichen Wertungen. Die Problematik wird hierbei anhand von vier Schwerpunkten erläutert: der Freistellung von Vorsorgeaufwendungen, der Privilegierung von Altersbezügen gegenüber Erwerbsbezügen als Beispiele für die Berücksichtigung der vertikalen Steuergerechtigkeit auf der einen Seite und der unterschiedlichen Behandlung der Durchführungswege in der betrieblichen Altersversorgung sowie der Sozialversicherungsrenten und Beamtenpensionen als Beispiele für die vertikale Steuergerechtigkeit auf der anderen Seite. Auf dieser Grundlage erarbeitet Stephan Mittelsten Scheid abschließend ein Modell der modifizierten nachgelagerten Besteuerung.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	5
Inhaltsübersicht	7
Inhaltsverzeichnis	11
A. Einleitung	19
B. Altersbezüge	21
I. Begriffsbestimmung	21
II. Die einzelnen Altersbezüge und fortlaufende Erwerbsbezüge	22
1. Beamtenpensionen	23
a) Ansparphase	24
b) Versorgungsphase	24
c) Finanzierung der Pensionsleistungen	25
2. Sozialversicherungsrenten	26
a) Versorgungsempfänger	26
b) Ansparphase	27
c) Versorgungsphase	28
aa) Unterschiedliche Typen der Sozialversicherungsrente	28
(1) Rente wegen Alters	28
(2) Renten wegen teilweiser bzw. voller Erwerbsminderung	29
(3) Renten wegen Todes	30
bb) Höhe der Renten	30
d) Finanzierung der Rentenleistungen	31
aa) Finanzierungsverfahren	31
(1) Kapitaldeckungsverfahren	31
(2) Abschnittsdeckungsverfahren	31
(3) Umlageverfahren	32
bb) Bundeszuschuß als Finanzierungselement	33
(1) Allgemeiner Bundeszuschuß	33
(2) Zusätzlicher Bundeszuschuß	34
(3) Liquiditätshilfe	34
3. Betriebliche Altersversorgung	35
a) Versorgungsempfänger	36
b) Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung	36
aa) Direktzusage, § 1b Abs. 1 BetrAVG	36
(1) Ansparphase	37
(2) Versorgungsphase	37
(3) Finanzierung der Versorgungsleistungen	37
bb) Unterstützungskasse, § 1b Abs. 4 BetrAVG	37
(1) Ansparphase	38
(2) Versorgungsphase	38
(3) Finanzierung der Versorgungsleistungen	38
cc) Direktversicherung, § 1b Abs. 2 BetrAVG	39
(1) Ansparphase	39
(2) Versorgungsphase	39
(3) Finanzierung der Versorgungsleistungen	40
dd) Pensionskassen, § 1b Abs. 3 1. Var. BetrAVG	40
(1) Ansparphase	40
(2) Versorgungsphase	41
(3) Finanzierung der Versorgungsleistungen	41
ee) Pensionsfonds, § 1b Abs. 3 2. Var. BetrAVG	41
(1) Ansparphase	41
(2) Versorgungsphase	42
(3) Finanzierung der Versorgungsleistungen	42
ff) Exkurs: Zusatzversorgung im öffentlichen Dienst durch die VBL	42
(1) Ansparphase	43
(2) Versorgungsphase	43
(3) Finanzierung	43
4. Alterssicherung aufgrund privater Einzelversicherung	44
a) Ansparphase	44
b) Versorgungsphase	45
c) Finanzierung	45
5. Fortlaufende Erwerbseinkünfte	45
C. Besteuerung der Altersbezüge sowie der im Alter fortlaufenden Erwerbsbezüge	46
I. Systematische Vorüberlegung	46
II. Besteuerung der einzelnen Bezüge	48
1. Beamtenpensionen	49
a) Ansparphase	49
b) Versorgungsphase	50
aa) Versorgungseinkünfte	50
bb) Versorgungsfreibetrag	50
2. Sozialversicherungsrenten	51
a) Ansparphase	51
aa) Arbeitgeberanteil: Freistellung nach § 3 Nr. 62 EStG	53
bb) Arbeitnehmeranteil: Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 lit. a, Abs. 2, Abs. 3 EStG	53
(1) Werbungskosten für Einkünfte nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG?	54
(2) Werbungskosten für Einkünfte i. S. d. § 22 Abs. 1 Satz 3 lit. a EStG?	55
(3) Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 lit. a, Abs. 2, Abs. 3 EStG	56
b) Versorgungsphase	57
aa) Historische Entwicklung	57
bb) Unbeachtlichkeit erforderlicher Fiktionen	59
cc) Sozialversicherungsrente als Leibrente i. S. d. § 22 Nr. 1 Satz 3 lit. a EStG	60
3. Betriebliche Altersversorgung	61
a) Direktzusage	62
aa) Ansparphase	62
(1) Einkünfte durch Erhalt der Direktzusage	62
(2) Einkünfte durch Anwartschaftserwerb	63
(3) Einkünfte durch Bildung der Pensionsrückstellung, § 6a EStG	63
(4) Einkünfte durch Abschluß einer Rückdeckungsversicherung	63
bb) Versorgungsphase	64
b) Unterstützungskasse	64
aa) Ansparphase	64
bb) Versorgungsphase	66
c) Direktversicherung	66
aa) Ansparphase	67
bb) Versorgungsphase	68
d) Pensionskasse	69
aa) Ansparphase	69
bb) Versorgungsphase	70
e) Pensionsfonds	70
aa) Ansparphase	71
bb) Versorgungsphase	71
f) Exkurs: Übersicht über die einkommensteuerrechtlichen Maßnahmen zur Förderung der betrieblichen Altersversorgung durch die Rentenreform 2001/2002	72
g) Exkurs: Leistungen aus der Zusatzversorgung im öffentlichen Dienst	73
4. Alterssicherung aufgrund privater Einzelversicherung	74
a) Ansparphase	74
b) Versorgungsphase	75
c) Förderung durch das Altersvermögensgesetz	76
5. Fortlaufende Erwerbseinkünfte	76
III. Systematische Betrachtung	76
1. Konkretisierung des Leistungsfähigkeitsprinzips durch das Zuflußprinzip	76
2. Leitbild der Ertragsanteilsbesteuerung	77
3. Begrenzte Freistellung von Vorsorgeaufwendungen	78
D. Verfassungsrechtliche Rahmenbedingungen für die Besteuerung von Altersbezügen	80
I. Vorgaben durch das Gebot vertikaler Steuergerechtigkeit	83
1. Ansparphase: Freistellung der Vorsorgeaufwendungen	84
a) Verfassungsrechtliche Gebotenheit des Abzugs von Vorsorgeaufwendungen für das Alter	84
aa) Freizustellende Aufwendungen	84
bb) Schlußfolgerungen für den Umfang freizustellender Vorsorgeaufwendungen	90
b) Konsequenzen für eine einfachrechtliche Ausgestaltung	93
aa) Abzug dem Grunde nach	93
(1) Bedarf statt Aufwendungen	93
(2) Gewährung unabhängig von anderen Versorgungsrisiken	94
(3) Versorgungseignung der Versorgungsleistung	94
bb) Abzug der Höhe nach	95
(1) Notwendigkeit der Typisierung	95
(2) Grenzen zulässiger Typisierung	96
(3) Ansatz des pauschalierten Betrags	97
cc) Sonderstellung für die Steuerpflichtigen mit vorsorgefreiem Versorgungsanspruch	98
(1) Sonderstellung der vorsorgefrei Versorgten	98
(2) Konsequenz für die Typisierungsregelung	100
c) Beurteilung der geltenden Rechtslage	101
aa) Abzug dem Grunde nach	101
bb) Abzug der Höhe nach	102
(1) Zulässigkeit einer Abzugsbegrenzung	102
(2) Zulässige Höhe der Abzugsbegrenzung, § 10 Abs. 3 EStG	103
(3) Kürzung des Vorwegabzugs, § 10 Abs. 3 Satz 2 EStG	103
d) Schlußfolgerungen für eine Neuregelung der Besteuerung von Altersbezügen	105
aa) Reform des Abzugstatbestands	105
bb) Konsequenzen für die Besteuerung in der Versorgungsphase: Auswirkungen auf Höhe des Ertragsanteils?	106
2. Versorgungsphase: Alter als Faktor der Leistungsfähigkeit?	107
a) Verfassungsrechtliche Leitlinien für eine Behandlung der Bezüge in der Altersphase gegenüber den Bezügen in der Ansparphase	108
b) Beurteilung der einfachgesetzlichen Lage	111
aa) Einfachrechtliche Bestandsaufnahme	111
bb) Verfassungsmäßigkeit	112
(1) Verfassungsrechtliche Gebotenheit	112
(2) Verfassungsrechtliche Rechtfertigung	112
(a) Sozialpolitische Erwägung: Sicherung des Lebensstandards im Alter	113
(aa) Legitimer Zweck	114
(α) Privilegierungen aus Umverteilungsgründen?	114
(β) Zweck der Ungleichbehandlung als subjektive Komponente?	116
(γ) Förderung des Lebensstandards im Alter als legitimer Zweck einer Ungleichbehandlung?	120
(bb) Legitimes Mittel	121
(cc) Geeignetheit	122
(dd) Erforderlichkeit	122
(ee) Angemessenheit	123
(α) Widerstreitende Interessen	123
(β) Rang der Interessen	124
(γ) Eingriffsintensität/Förderintensität bzw. Nachteilsintensität/Gewicht des Zwecks	125
(b) Rechtfertigung der Freibeträge: Ausgleich für Privilegierung der Sozialversicherungsrenten?	129
c) Reformbedarf	131
II. Vorgaben durch das Gebot horizontaler Steuergerechtigkeit	132
1. Ansparphase: Unterschiedliche Förderung der Durchführungswege innerhalb der betrieblichen Altersversorgung	133
a) Nichtberücksichtigung der Direktversicherungen in § 3 Nr. 63 EStG	134
aa) Ungleichbehandlung gleicher Sachverhalte?	135
bb) Verfassungsrechtliche Rechtfertigung?	137
(1) Förderung der Altersversorgung	138
(2) Sonderstellung des Pensionsfonds im VAG	139
(3) Großzügigere Anlageschutzregelungen für Pensionsfonds	140
(4) Anders strukturierter Adressatenkreis	142
(5) Andere Leistungsformen	143
(6) Vor-/Nachgelagerte Besteuerung	144
(7) Kein Anspruch auf Kumulation der steuerlichen Vorteile	146
b) Nichtberücksichtigung des Pensionsfonds in § 40b EStG	146
aa) § 40b EStG als privilegierende Norm	146
bb) Ungleichbehandlung vergleichbarer Sachverhalte?	148
cc) Verfassungsrechtliche Rechtfertigung	150
(1) Einstieg in die nachgelagerte Besteuerung?	150
(2) Ausgleich für Privilegierung durch nachgelagerte Besteuerung im Umfange des § 3 Nr. 63 EStG	152
(3) Ausgleich für Privilegierung durch nachgelagerte Besteuerung im Umfange der §§ 10a, 79, 82 EStG	152
c) Schlußfolgerungen und Reformbedarf	153
2. Versorgungsphase: Unterschiedliche Besteuerung der Beamtenpensionen und Sozialversicherungsrenten	155
a) Die Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts vom 26. März 1980 und vom 24. Juni 1992	156
aa) Prüfungsmaßstab	156
bb) Ungleichbehandlung	156
cc) Rechtfertigung	156
b) Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 6. März 2002	159
aa) Gegenstand des Verfahrens	160
bb) Feststellungen des Bundesverfassungsgerichts	160
(1) Verfassungsrechtliche Rechtfertigung der Ungleichbehandlung durch sozialpolitische Erwägungen	161
(2) Maßgaben für eine Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit und die Umsetzung im geltenden Recht	162
c) Schlußfolgerungen für die Besteuerung der Sozialversicherungsrenten und Beamtenpensionen	165
E. Schlußfolgerungen: Gestaltungsspielräume bei der Wahl des Besteuerungssystems	172
I. Modifizierte Ertragsanteilsbesteuerung	173
1. Reformansatz	173
2. Stellungnahme	174
a) Begriffliches Argument	175
b) Steuersystematisches Argument	176
c) Verfassungsrechtliches Argument	177
3. Schlußfolgerung	179
II. Nachgelagerte Besteuerung	180
1. Reformansatz	180
2. Stellungnahme	182
a) Ansparphase	182
aa) Verfassungsrechtliche Rechtfertigung der Freistellung von Vorsorgeaufwendungen	183
bb) Paradigmenwechsel zur konsumorientierten Besteuerung?	183
b) Versorgungsphase	184
aa) Altersfreibeträge	184
bb) Vorrang des Leistungsfähigkeitsprinzips: Prinzip intertemporaler Korrespondenz kein Prinzip von Verfassungsrang	185
cc) Steuerbarkeit des in der Ansparphase freizustellenden Anteils in der Versorgungsphase	187
(1) Steuersystematisches Argument	187
(2) Verfassungsrechtliches Argument	188
dd) Konsequenz für steuerfreie individuelle Vermögensbildung	190
III. Abschließende Stellungnahme	191
1. Das Ziel: Modell einer – modifizierten – nachgelagerten Besteuerung	192
a) Ansparphase	192
b) Versorgungsphase	193
c) Beibehaltung von Fördermaßnahmen	194
d) Einheitliches System?	195
2. Der Übergang: Entlastung und Belastung	196
a) Spielraum für die Entlastung: Grenze der Praktikabilität	196
b) Spielraum für die Belastung: Verbot der Doppelbesteuerung und Vertrauensschutz	197
F. Zusammenfassung	200
I. Altersbezüge	200
II. Die steuerrechtliche Behandlung der Altersbezüge	201
III. Verfassungsrechtliche Rahmenbedingungen für die Besteuerung von Altersbezügen	204
1. Vorgaben durch das Gebot vertikaler Steuergerechtigkeit	204
a) Freistellung der Vorsorgeaufwendungen	204
b) Alter ohne Einfluß auf die Leistungsfähigkeit	205
2. Vorgaben durch das Gebot horizontaler Steuergerechtigkeit	207
a) Ansparphase: Unterschiedliche Förderung der Durchführungswege innerhalb der betrieblichen Altersversorgung	207
b) Besteuerung von Sozialversicherungsrenten und Beamtenpensionen	209
IV. Schlußfolgerungen	211
1. Modell der modifizierten Ertragsanteilsbesteuerung	211
2. Nachgelagerte Besteuerung	211
3. Abschließende Stellungnahme	212
a) Das Ziel: Modell einer – modifizierten – nachgelagerten Besteuerung	213
b) Der Übergang: Entlastung und Belastung	213
Literaturverzeichnis	215
Stichwortverzeichnis	225

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