Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB)

Andreas Erdbrügger

doi:10.3790/978-3-428-51672-8

Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB)

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Erdbrügger, A. (2005). Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB). Verstoß gegen Verfassungs- und Europarecht?. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-51672-8

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Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB)

Verstoß gegen Verfassungs- und Europarecht?

Erdbrügger, Andreas

Beiträge zum Europäischen Wirtschaftsrecht, Vol. 30

(2005)

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Additional Information

Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-51672-8
978-3-428-11672-0 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-51672-8
Edition: 1
Language: German
Pages: 203
Collections: NBE WISO
NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Company, commercial & competition law: general

Pricing

Institution: € 106.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 69.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Nach § 292a HGB können deutsche Konzerne ihre Rechnungslegungspflicht durch Vorlage eines nach international anerkannten Vorschriften erstellten Konzernabschlusses erfüllen, soweit dieser mit der 7. EG-Richtlinie im Einklang steht. Der Autor befasst sich schwerpunktmäßig mit der verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Bezugnahme auf die Vorschriften fremder Normgeber und dem Einklang zwischen US-GAAP und 7. EG-Richtlinie.

Der Verfasser beginnt mit einer Analyse des Begriffs der "international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätze" und kommt zu dem Ergebnis, dass jedes Regelwerk international anerkannt ist, das von einem überwiegenden Teil der Abschlussadressaten einer Gesellschaft gewünscht wird. Im Anschluss befasst sich Andreas Erdbrügger mit der Frage, inwieweit die Bezugnahme auf Vorschriften fremder Normgeber mit dem Verfassungsrecht vereinbar ist. Nach Darstellung verschiedener Möglichkeiten der Bezugnahme auf fremde Normen, werden diesen verfassungsrechtliche Anforderungen zugeordnet und § 292a HGB entsprechend eingeordnet. Der Verfasser kommt zu dem Ergebnis, dass es sich um eine verfassungsrechtlich unbedenkliche Substitutionsnorm handelt.

Im europarechtlichen Teil wendet sich der Autor zunächst der Frage zu, inwieweit der deutsche Gesetzgeber an die Umsetzungspflicht für EG-Richtlinien gemäß Art. 249 EG-Vertrag gebunden ist. Es zeigt sich, dass der Gesetzgeber seine formelle Umsetzungspflicht mit dem Einklangerfordernis des § 292a HGB auf die bilanzierenden Unternehmen übertragen hat und dass diese Übertragung die Umsetzungspflicht verletzt. Aus der Übertragung der Umsetzungspflicht auf die Rechtsanwender leitet der Verfasser her, dass diese in gleicher Weise an die 7. Richtlinie gebunden sind wie der Gesetzgeber selbst und dass damit keine Lockerung der Bindungswirkung einhergeht.

Sodann geht Andreas Erdbrügger zu der Untersuchung über, inwieweit die US-GAAP mit der 7. Richtlinie im Einklang stehen. Die Prüfung wird anhand ausgewählter Bilanzierungsprobleme vorgenommen und zeigt, dass bis zum Inkrafttreten der Modernisierungs-Richtlinie 2003 die US-GAAP in zahlreichen Fällen nicht im Einklang mit der 7. EG-Richtlinie standen. Daraus folgt, dass jedenfalls zum Zeitpunkt des Erlasses des § 292a HGB keine befreienden Konzernabschlüsse nach US-GAAP aufgestellt werden konnten.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	3
Inhaltsverzeichnis	5
Abkürzungsverzeichnis	12
Einleitung	17
Erster Teil: GAAP als international anerkannte Rechnungslegungsgrundsätze	24
A. Kein Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot	24
B. Auslegungsbedürftige Punkte	25
C. Bedeutung des Begriffs der international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätze	27
I. Beschreibung von GAAP und IAS	27
1. Anhaltspunkte für eine Beschreibung von GAAP und IAS	28
2. Entgegenstehende Umstände	29
II. Verweisung auf die IAS im Sinne der IAS-Verordnung der EG	29
III. Internationale Anerkennung im Sinne des Art. 38 IGH-Statut	30
IV. Allgemein anerkannte Regeln der Technik	32
V. Rechnungslegungsgrundsätze, die international anerkannt sind	33
1. Rechnungslegungsgrundsätze	35
a) Einzelne Bilanzierungsprinzipien	36
b) Beschränkung auf zwingendes staatliches Recht und die kaufmännische Übung	36
c) Regelwerke im weitesten Sinne	36
2. Internationale Anerkennung	38
a) Erstellung auf internationaler Ebene	38
b) Internationale Anerkennung nur eines Regelwerks	39
c) Anerkennung durch ein internationales Gremium	39
d) Nachweisprobleme einer Anerkennung durch die Kapitalmarktteilnehmer	40
e) Staatliche Anerkennung	41
f) Anerkennung durch Börsen und Börsenaufsichtsbehörden	42
g) Internationale Anerkennung als Willkürschranke bei der Auswahl des Regelwerks	43
aa) Bindung an den Befreiungszweck	44
bb) Abstrakte Akzeptanz an den Kapitalmärkten als ungeeignetes Kriterium	45
cc) Erforderlichkeit der konkreten Akzeptanz bei den Adressaten	45
dd) Bedenken	47
(1) Weiter Ermessenspielraum für die Rechtsanwender	47
(2) Internationaler Aspekt der Anerkennung	48
(3) Entgegenstehen der Gesetzesbegründung	49
VI. Anwendbarkeit der „GAAP“	49
D. GAAP als Bezugsobjekt des § 292a HGB	50
I. Umfang der GAAP	51
1. GAAP nach dem Verständnis des Wirtschaftsprüferverbands AICPA	51
2. GAAP nach dem Verständnis der Börsenaufsichtbehörde SEC	53
3. GAAP als Bezugsobjekt des § 292a HGB	54
II. Anzuwendende Fassung der GAAP	55
III. Kombination der GAAP mit anderen Regelwerken	55
1. Generelle Kombinationsmöglichkeit	56
2. Kombination bei Regelungslücken in den GAAP	57
3. Ergänzung der GAAP zur Herstellung von Einklang und Gleichwertigkeit	58
4. Abweichen von den GAAP in Konfliktfällen	58
E. Verfassungsmäßigkeit der Bezugnahme auf die GAAP	59
I. Formen der Bezugnahme auf Regeln anderer Normgeber	62
1. Dynamische Verweisung	62
2. Kollisionsnormen	64
3. Substitution	67
II. Verfassungsrechtliche Anforderungen an Bezugnahmen auf fremde Regelwerke	69
1. Demokratieprinzip	69
a) Herleitung des Demokratieprinzips	69
b) Demokratieprinzip und dynamische Verweisung	70
aa) Keine generelle Unzulässigkeit	70
bb) Keine Rechtfertigung durch jederzeitige Rücknahmemöglichkeit	71
cc) Begrenzung der Verweisung	71
dd) Dynamische Verweisungen auf private Normen als Sonderfall?	73
c) Legitimation von Kollisionsnormen	73
d) Unbedenklichkeit der Substitution	74
2. Gewaltenteilungsgrundsatz	75
a) Ausformung im Grundgesetz	75
b) Gewaltenteilungsgrundsatz und dynamische Verweisung	75
aa) Ähnlichkeit zur Delegation nach Art. 80 GG	76
bb) Kein Ausschluss dynamischer Verweisungen durch Art. 80 GG	76
cc) Fremdverweisungen und Gewaltenteilung in Deutschland	76
c) Unbedenklichkeit von Kollisionsnormen	77
d) Unbedenklichkeit der Substitution	77
3. Wesentlichkeitstheorie	77
a) Herleitung der Wesentlichkeitstheorie aus dem Grundgesetz	77
b) Wesentlichkeitstheorie und dynamische Verweisung	78
c) Unbedenklichkeit von Kollisionsnormen	79
d) Substitution als Auslegung des eigenen Rechts	79
4. Gebot der ordnungsgemäßen Normverkündung	79
a) Ordnungsgemäße Normverkündung bei dynamischen Verweisungen	80
b) Keine Verkündungspflicht bei Kollisionsnormen und Substitution	80
III. Art der Bezugnahme auf fremdes Recht in § 292a HGB	81
1. § 292a HGB als dynamische Verweisung	81
a) Kein typisches Erscheinungsbild	81
b) Keine Umgehungsabsicht des Gesetzgebers	82
c) Wahlrecht und Inkorporation	83
aa) § 292a HGB als Wahlrecht	83
bb) Inkorporation als Folge eines Wahlrechts	85
cc) Inkorporation durch dynamische Verweisung	85
dd) Wahlrecht und Tolerierung	86
ee) Fehlende Gestaltungsmöglichkeit	88
ff) Inkorporation keine zwangsläufige Konsequenz eines Wahlrechts	90
gg) Keine Inkorporation	90
2. § 292a HGB als Kollisionsnorm	91
a) Kollisionsrechtlicher Rechtswahltatbestand	91
b) Kein Anknüpfungspunkt oder Regelungsverzicht	92
c) Unzulässigkeit einer Rechtswahl	94
d) Einbindung in deutsches Normumfeld	94
e) Beschränkung auf bestimmte Regelwerke	94
3. § 292a HGB als Substitutionsnorm	95
a) Befreiende Konzernabschlüsse als Fall einer gesetzlich geregelten Substitution	95
b) Fehlender Auslandsbezug	97
c) Berücksichtigung ökonomischer Zwänge	98
d) Beschränkung auf international anerkannte Regelwerke	98
IV. Konsequenzen	98
1. Demokratieprinzip	98
2. Gewaltenteilungsgrundsatz	99
3. Wesentlichkeitstheorie	100
4. Normverkündung	100
F. Ergebnisse des ersten Teils	100
Zweiter Teil: Einklang der GAAP mit der 7. Richtlinie	103
A. Verstoß gegen die formelle Umsetzungspflicht aus Art. 249 Abs. 3 EG	104
I. Inhalt und Umfang der formellen Umsetzungspflicht	104
II. Umsetzungspflicht und befreiende Konzernabschlüsse	106
1. Rücknahme der gesetzlichen Umsetzung	106
2. Erforderlichkeit eines Umsetzungsgesetzes	106
3. Keine Rechtfertigung durch eine Befreiungsklausel in der 7. Richtlinie	107
III. Konsequenzen	109
B. Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot nach dem GG	109
C. Einklang als Maßstab für den Vergleich von GAAP und 7. Richtlinie	110
I. Inhalt und Umfang der materiellen Umsetzungspflicht aus Art. 249 Abs. 3 EG	111
II. Umsetzungspflicht und Einklangerfordernis	112
III. Versuche, die Bindung an die 7. Richtlinie zu lockern	113
1. Bindung an ein Gesamtkonzept der 7. Richtlinie (Gesamtkonzepttheorie)	113
a) Herleitung	114
b) Gründe gegen die Gesamtkonzepttheorie	115
2. Bedeutung des Einklangverständnisses des Kontaktausschusses	117
3. Zulässigkeit unwesentlicher Abweichungen	118
4. Missachtung der 7. Richtlinie, um die Funktionsfähigkeit des § 292a HGB zu gewährleisten	119
D. Grundlagen für eine Auslegung der 7. Richtlinie	120
I. Auslegungsmethodik für EG-Richtlinien	120
1. Ermittlung des Wortlauts	121
2. Systematik	122
3. Zweck	122
4. Entstehungsgeschichte	122
5. Umsetzungspraxis in den Mitgliedstaaten	123
6. Dynamische Auslegung	125
II. Verhältnis der 7. zur 4. Richtlinie	127
1. Verweisungsanalogie	128
2. Einfluss der Generalnorm auf die Verweisung	130
3. Auslegung der Vorschriften der 4. Richtlinie	131
a) Ursprung der Generalnorm im englischen Recht	131
b) Gemeinschaftsrechtliche Bedeutung der Generalnorm	132
c) Rechnungslegungsziele	133
aa) Schutz von Gesellschaftern und Dritten	133
bb) Information	134
cc) Kapitalerhaltung	135
dd) Besteuerung	137
ee) Kapitalmarkt	138
ff) Zusammenfassung	138
E. Vergleich von GAAP und 7. Richtlinie	139
I. Einklang der GAAP mit der 7. Richtlinie bei Einführung des § 292a HGB	140
1. Gliederungsschema für die Bilanz	140
2. Unterteilung in Anlage- und Umlaufvermögen	143
3. Gliederungsschema für die Gewinn- und Verlustrechnung	145
4. Behandlung der Aufgabe oder Veräußerung von Geschäftsfeldern in der Gewinn- und Verlustrechnung	146
5. Aktivierung der Vorteile aus steuerlichen Verlustvorträgen	147
6. Langfristige Auftragsfertigung	149
a) GAAP	149
b) 7. Richtlinie	150
c) Ergebnis	152
7. Bewertung von Wertpapieren und Derivaten	153
8. Fremdwährungsumrechnung	154
a) GAAP	154
b) 7. Richtlinie	154
aa) Kein „implizites“ Wahlrecht	154
bb) Auslegung anhand der Bewertungsvorschriften der 4. Richtlinie	156
(1) Bewertung zum Stichtagskurs	156
(2) Bewertung zum historischen Kurs	158
c) Ergebnis	159
9. Wertaufholung im Anlagevermögen	160
10. Bewertung von Pensionsrückstellungen	160
11. Rückstellungen für Restrukturierungen	161
12. Bewertung von sonstigen Rückstellungen	161
13. Negativer Konsolidierungsunterschied	162
14. Exkurs: Konsolidierung von Tochterunternehmen	164
15. Zusammenfassung	165
II. Spätere Änderungen	165
1. SFAS 133 (16. Juni 2000)	165
2. SFAS 141 (1. Juli 2001)	166
3. Fair-Value-Richtlinie (16. November 2001)	166
a) Wertpapiere und Derivate	166
b) Fremdwährungsumrechnung	167
c) Zusammenfassung	168
4. SFAS 144 (16. Dezember 2001)	168
5. SFAS 142 (1. Januar 2002)	168
6. IAS-Verordnung (14. September 2002)	171
7. SFAS 146 (1. Januar 2003)	172
8. Modernisierungs-Richtlinie (17. Juli 2003)	172
a) Gliederungsschema für die Bilanz	172
b) Unterteilung in Anlage- und Umlaufvermögen	173
c) Gliederungsschema für die Gewinn- und Verlustrechnung	174
d) Behandlung der Aufgabe oder Veräußerung von Geschäftsfeldern in der Gewinn- und Verlustrechnung	174
e) Langfristige Auftragsfertigung	175
f) Fremdwährungsumrechnung	176
g) Wertaufholung im Anlagevermögen	176
h) Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwerts	177
i) Bewertung von sonstigen Rückstellungen	177
j) Negativer Konsolidierungsunterschied	177
k) Exkurs: Konsolidierung von Tochterunternehmen	178
9. Zusammenfassung	178
a) Fair-Value-Richtlinie	178
b) SFAS 142	178
c) SFAS 146	179
d) Modernisierungs-Richtlinie	179
e) Konsequenzen	179
F. Vorgehen in Konfliktfällen	180
I. Ausgleich eines Verstoßes gegen die 7. Richtlinie im Anhang	180
II. Ausgleich eines Verstoßes gegen die GAAP im Anhang	181
III. Unanwendbarkeit des § 292a HGB	181
G. Ergebnisse des zweiten Teils	182
Zusammenfassung der Thesen	184
Konsequenzen und Ausblick	185
Literaturverzeichnis	187
Stichwortverzeichnis	200

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