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Erdbrügger, A. (2005). Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB). Verstoß gegen Verfassungs- und Europarecht?. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-51672-8
Erdbrügger, Andreas. Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB): Verstoß gegen Verfassungs- und Europarecht?. Duncker & Humblot, 2005. Book. https://doi.org/10.3790/978-3-428-51672-8
Erdbrügger, A, (2005): Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB): Verstoß gegen Verfassungs- und Europarecht?, Duncker & Humblot, [online] https://doi.org/10.3790/978-3-428-51672-8

Format

Befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP (§ 292a HGB)

Verstoß gegen Verfassungs- und Europarecht?

Erdbrügger, Andreas

Beiträge zum Europäischen Wirtschaftsrecht, Vol. 30

(2005)

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Abstract

Nach § 292a HGB können deutsche Konzerne ihre Rechnungslegungspflicht durch Vorlage eines nach international anerkannten Vorschriften erstellten Konzernabschlusses erfüllen, soweit dieser mit der 7. EG-Richtlinie im Einklang steht. Der Autor befasst sich schwerpunktmäßig mit der verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Bezugnahme auf die Vorschriften fremder Normgeber und dem Einklang zwischen US-GAAP und 7. EG-Richtlinie.

Der Verfasser beginnt mit einer Analyse des Begriffs der "international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätze" und kommt zu dem Ergebnis, dass jedes Regelwerk international anerkannt ist, das von einem überwiegenden Teil der Abschlussadressaten einer Gesellschaft gewünscht wird. Im Anschluss befasst sich Andreas Erdbrügger mit der Frage, inwieweit die Bezugnahme auf Vorschriften fremder Normgeber mit dem Verfassungsrecht vereinbar ist. Nach Darstellung verschiedener Möglichkeiten der Bezugnahme auf fremde Normen, werden diesen verfassungsrechtliche Anforderungen zugeordnet und § 292a HGB entsprechend eingeordnet. Der Verfasser kommt zu dem Ergebnis, dass es sich um eine verfassungsrechtlich unbedenkliche Substitutionsnorm handelt.

Im europarechtlichen Teil wendet sich der Autor zunächst der Frage zu, inwieweit der deutsche Gesetzgeber an die Umsetzungspflicht für EG-Richtlinien gemäß Art. 249 EG-Vertrag gebunden ist. Es zeigt sich, dass der Gesetzgeber seine formelle Umsetzungspflicht mit dem Einklangerfordernis des § 292a HGB auf die bilanzierenden Unternehmen übertragen hat und dass diese Übertragung die Umsetzungspflicht verletzt. Aus der Übertragung der Umsetzungspflicht auf die Rechtsanwender leitet der Verfasser her, dass diese in gleicher Weise an die 7. Richtlinie gebunden sind wie der Gesetzgeber selbst und dass damit keine Lockerung der Bindungswirkung einhergeht.

Sodann geht Andreas Erdbrügger zu der Untersuchung über, inwieweit die US-GAAP mit der 7. Richtlinie im Einklang stehen. Die Prüfung wird anhand ausgewählter Bilanzierungsprobleme vorgenommen und zeigt, dass bis zum Inkrafttreten der Modernisierungs-Richtlinie 2003 die US-GAAP in zahlreichen Fällen nicht im Einklang mit der 7. EG-Richtlinie standen. Daraus folgt, dass jedenfalls zum Zeitpunkt des Erlasses des § 292a HGB keine befreienden Konzernabschlüsse nach US-GAAP aufgestellt werden konnten.

Table of Contents

Section Title Page Action Price
Vorwort 3
Inhaltsverzeichnis 5
Abkürzungsverzeichnis 12
Einleitung 17
Erster Teil: GAAP als international anerkannte Rechnungslegungsgrundsätze 24
A. Kein Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot 24
B. Auslegungsbedürftige Punkte 25
C. Bedeutung des Begriffs der international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätze 27
I. Beschreibung von GAAP und IAS 27
1. Anhaltspunkte für eine Beschreibung von GAAP und IAS 28
2. Entgegenstehende Umstände 29
II. Verweisung auf die IAS im Sinne der IAS-Verordnung der EG 29
III. Internationale Anerkennung im Sinne des Art. 38 IGH-Statut 30
IV. Allgemein anerkannte Regeln der Technik 32
V. Rechnungslegungsgrundsätze, die international anerkannt sind 33
1. Rechnungslegungsgrundsätze 35
a) Einzelne Bilanzierungsprinzipien 36
b) Beschränkung auf zwingendes staatliches Recht und die kaufmännische Übung 36
c) Regelwerke im weitesten Sinne 36
2. Internationale Anerkennung 38
a) Erstellung auf internationaler Ebene 38
b) Internationale Anerkennung nur eines Regelwerks 39
c) Anerkennung durch ein internationales Gremium 39
d) Nachweisprobleme einer Anerkennung durch die Kapitalmarktteilnehmer 40
e) Staatliche Anerkennung 41
f) Anerkennung durch Börsen und Börsenaufsichtsbehörden 42
g) Internationale Anerkennung als Willkürschranke bei der Auswahl des Regelwerks 43
aa) Bindung an den Befreiungszweck 44
bb) Abstrakte Akzeptanz an den Kapitalmärkten als ungeeignetes Kriterium 45
cc) Erforderlichkeit der konkreten Akzeptanz bei den Adressaten 45
dd) Bedenken 47
(1) Weiter Ermessenspielraum für die Rechtsanwender 47
(2) Internationaler Aspekt der Anerkennung 48
(3) Entgegenstehen der Gesetzesbegründung 49
VI. Anwendbarkeit der „GAAP“ 49
D. GAAP als Bezugsobjekt des § 292a HGB 50
I. Umfang der GAAP 51
1. GAAP nach dem Verständnis des Wirtschaftsprüferverbands AICPA 51
2. GAAP nach dem Verständnis der Börsenaufsichtbehörde SEC 53
3. GAAP als Bezugsobjekt des § 292a HGB 54
II. Anzuwendende Fassung der GAAP 55
III. Kombination der GAAP mit anderen Regelwerken 55
1. Generelle Kombinationsmöglichkeit 56
2. Kombination bei Regelungslücken in den GAAP 57
3. Ergänzung der GAAP zur Herstellung von Einklang und Gleichwertigkeit 58
4. Abweichen von den GAAP in Konfliktfällen 58
E. Verfassungsmäßigkeit der Bezugnahme auf die GAAP 59
I. Formen der Bezugnahme auf Regeln anderer Normgeber 62
1. Dynamische Verweisung 62
2. Kollisionsnormen 64
3. Substitution 67
II. Verfassungsrechtliche Anforderungen an Bezugnahmen auf fremde Regelwerke 69
1. Demokratieprinzip 69
a) Herleitung des Demokratieprinzips 69
b) Demokratieprinzip und dynamische Verweisung 70
aa) Keine generelle Unzulässigkeit 70
bb) Keine Rechtfertigung durch jederzeitige Rücknahmemöglichkeit 71
cc) Begrenzung der Verweisung 71
dd) Dynamische Verweisungen auf private Normen als Sonderfall? 73
c) Legitimation von Kollisionsnormen 73
d) Unbedenklichkeit der Substitution 74
2. Gewaltenteilungsgrundsatz 75
a) Ausformung im Grundgesetz 75
b) Gewaltenteilungsgrundsatz und dynamische Verweisung 75
aa) Ähnlichkeit zur Delegation nach Art. 80 GG 76
bb) Kein Ausschluss dynamischer Verweisungen durch Art. 80 GG 76
cc) Fremdverweisungen und Gewaltenteilung in Deutschland 76
c) Unbedenklichkeit von Kollisionsnormen 77
d) Unbedenklichkeit der Substitution 77
3. Wesentlichkeitstheorie 77
a) Herleitung der Wesentlichkeitstheorie aus dem Grundgesetz 77
b) Wesentlichkeitstheorie und dynamische Verweisung 78
c) Unbedenklichkeit von Kollisionsnormen 79
d) Substitution als Auslegung des eigenen Rechts 79
4. Gebot der ordnungsgemäßen Normverkündung 79
a) Ordnungsgemäße Normverkündung bei dynamischen Verweisungen 80
b) Keine Verkündungspflicht bei Kollisionsnormen und Substitution 80
III. Art der Bezugnahme auf fremdes Recht in § 292a HGB 81
1. § 292a HGB als dynamische Verweisung 81
a) Kein typisches Erscheinungsbild 81
b) Keine Umgehungsabsicht des Gesetzgebers 82
c) Wahlrecht und Inkorporation 83
aa) § 292a HGB als Wahlrecht 83
bb) Inkorporation als Folge eines Wahlrechts 85
cc) Inkorporation durch dynamische Verweisung 85
dd) Wahlrecht und Tolerierung 86
ee) Fehlende Gestaltungsmöglichkeit 88
ff) Inkorporation keine zwangsläufige Konsequenz eines Wahlrechts 90
gg) Keine Inkorporation 90
2. § 292a HGB als Kollisionsnorm 91
a) Kollisionsrechtlicher Rechtswahltatbestand 91
b) Kein Anknüpfungspunkt oder Regelungsverzicht 92
c) Unzulässigkeit einer Rechtswahl 94
d) Einbindung in deutsches Normumfeld 94
e) Beschränkung auf bestimmte Regelwerke 94
3. § 292a HGB als Substitutionsnorm 95
a) Befreiende Konzernabschlüsse als Fall einer gesetzlich geregelten Substitution 95
b) Fehlender Auslandsbezug 97
c) Berücksichtigung ökonomischer Zwänge 98
d) Beschränkung auf international anerkannte Regelwerke 98
IV. Konsequenzen 98
1. Demokratieprinzip 98
2. Gewaltenteilungsgrundsatz 99
3. Wesentlichkeitstheorie 100
4. Normverkündung 100
F. Ergebnisse des ersten Teils 100
Zweiter Teil: Einklang der GAAP mit der 7. Richtlinie 103
A. Verstoß gegen die formelle Umsetzungspflicht aus Art. 249 Abs. 3 EG 104
I. Inhalt und Umfang der formellen Umsetzungspflicht 104
II. Umsetzungspflicht und befreiende Konzernabschlüsse 106
1. Rücknahme der gesetzlichen Umsetzung 106
2. Erforderlichkeit eines Umsetzungsgesetzes 106
3. Keine Rechtfertigung durch eine Befreiungsklausel in der 7. Richtlinie 107
III. Konsequenzen 109
B. Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot nach dem GG 109
C. Einklang als Maßstab für den Vergleich von GAAP und 7. Richtlinie 110
I. Inhalt und Umfang der materiellen Umsetzungspflicht aus Art. 249 Abs. 3 EG 111
II. Umsetzungspflicht und Einklangerfordernis 112
III. Versuche, die Bindung an die 7. Richtlinie zu lockern 113
1. Bindung an ein Gesamtkonzept der 7. Richtlinie (Gesamtkonzepttheorie) 113
a) Herleitung 114
b) Gründe gegen die Gesamtkonzepttheorie 115
2. Bedeutung des Einklangverständnisses des Kontaktausschusses 117
3. Zulässigkeit unwesentlicher Abweichungen 118
4. Missachtung der 7. Richtlinie, um die Funktionsfähigkeit des § 292a HGB zu gewährleisten 119
D. Grundlagen für eine Auslegung der 7. Richtlinie 120
I. Auslegungsmethodik für EG-Richtlinien 120
1. Ermittlung des Wortlauts 121
2. Systematik 122
3. Zweck 122
4. Entstehungsgeschichte 122
5. Umsetzungspraxis in den Mitgliedstaaten 123
6. Dynamische Auslegung 125
II. Verhältnis der 7. zur 4. Richtlinie 127
1. Verweisungsanalogie 128
2. Einfluss der Generalnorm auf die Verweisung 130
3. Auslegung der Vorschriften der 4. Richtlinie 131
a) Ursprung der Generalnorm im englischen Recht 131
b) Gemeinschaftsrechtliche Bedeutung der Generalnorm 132
c) Rechnungslegungsziele 133
aa) Schutz von Gesellschaftern und Dritten 133
bb) Information 134
cc) Kapitalerhaltung 135
dd) Besteuerung 137
ee) Kapitalmarkt 138
ff) Zusammenfassung 138
E. Vergleich von GAAP und 7. Richtlinie 139
I. Einklang der GAAP mit der 7. Richtlinie bei Einführung des § 292a HGB 140
1. Gliederungsschema für die Bilanz 140
2. Unterteilung in Anlage- und Umlaufvermögen 143
3. Gliederungsschema für die Gewinn- und Verlustrechnung 145
4. Behandlung der Aufgabe oder Veräußerung von Geschäftsfeldern in der Gewinn- und Verlustrechnung 146
5. Aktivierung der Vorteile aus steuerlichen Verlustvorträgen 147
6. Langfristige Auftragsfertigung 149
a) GAAP 149
b) 7. Richtlinie 150
c) Ergebnis 152
7. Bewertung von Wertpapieren und Derivaten 153
8. Fremdwährungsumrechnung 154
a) GAAP 154
b) 7. Richtlinie 154
aa) Kein „implizites“ Wahlrecht 154
bb) Auslegung anhand der Bewertungsvorschriften der 4. Richtlinie 156
(1) Bewertung zum Stichtagskurs 156
(2) Bewertung zum historischen Kurs 158
c) Ergebnis 159
9. Wertaufholung im Anlagevermögen 160
10. Bewertung von Pensionsrückstellungen 160
11. Rückstellungen für Restrukturierungen 161
12. Bewertung von sonstigen Rückstellungen 161
13. Negativer Konsolidierungsunterschied 162
14. Exkurs: Konsolidierung von Tochterunternehmen 164
15. Zusammenfassung 165
II. Spätere Änderungen 165
1. SFAS 133 (16. Juni 2000) 165
2. SFAS 141 (1. Juli 2001) 166
3. Fair-Value-Richtlinie (16. November 2001) 166
a) Wertpapiere und Derivate 166
b) Fremdwährungsumrechnung 167
c) Zusammenfassung 168
4. SFAS 144 (16. Dezember 2001) 168
5. SFAS 142 (1. Januar 2002) 168
6. IAS-Verordnung (14. September 2002) 171
7. SFAS 146 (1. Januar 2003) 172
8. Modernisierungs-Richtlinie (17. Juli 2003) 172
a) Gliederungsschema für die Bilanz 172
b) Unterteilung in Anlage- und Umlaufvermögen 173
c) Gliederungsschema für die Gewinn- und Verlustrechnung 174
d) Behandlung der Aufgabe oder Veräußerung von Geschäftsfeldern in der Gewinn- und Verlustrechnung 174
e) Langfristige Auftragsfertigung 175
f) Fremdwährungsumrechnung 176
g) Wertaufholung im Anlagevermögen 176
h) Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwerts 177
i) Bewertung von sonstigen Rückstellungen 177
j) Negativer Konsolidierungsunterschied 177
k) Exkurs: Konsolidierung von Tochterunternehmen 178
9. Zusammenfassung 178
a) Fair-Value-Richtlinie 178
b) SFAS 142 178
c) SFAS 146 179
d) Modernisierungs-Richtlinie 179
e) Konsequenzen 179
F. Vorgehen in Konfliktfällen 180
I. Ausgleich eines Verstoßes gegen die 7. Richtlinie im Anhang 180
II. Ausgleich eines Verstoßes gegen die GAAP im Anhang 181
III. Unanwendbarkeit des § 292a HGB 181
G. Ergebnisse des zweiten Teils 182
Zusammenfassung der Thesen 184
Konsequenzen und Ausblick 185
Literaturverzeichnis 187
Stichwortverzeichnis 200