Betriebsausgabenabzugsbeschränkung und Halbeinkünfteverfahren

Urs Wäckerlin

doi:10.3790/978-3-428-52076-3

Betriebsausgabenabzugsbeschränkung und Halbeinkünfteverfahren

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Wäckerlin, U. (2006). Betriebsausgabenabzugsbeschränkung und Halbeinkünfteverfahren. Zugleich ein Beitrag zur Besteuerung des Anteilseigners einer Kapitalgesellschaft. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-52076-3

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Betriebsausgabenabzugsbeschränkung und Halbeinkünfteverfahren

Zugleich ein Beitrag zur Besteuerung des Anteilseigners einer Kapitalgesellschaft

Wäckerlin, Urs

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 91

(2006)

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Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-52076-3
978-3-428-12076-5 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-52076-3
Edition: 1
Language: German
Pages: 248
Collections: NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Taxation & duties law

Pricing

Institution: € 120.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 79.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Die Unternehmenssteuerreform im Jahr 2000 hat die Besteuerung ausgeschütteter Kapitalgesellschaftsgewinne völlig umgestaltet. Das neue Halbeinkünfteverfahren berücksichtigt die Vorbelastung des Gewinns mit Körperschaftsteuer durch eine hälftige Steuerbefreiung beim Gesellschafter. Das gleichzeitig eingeführte und seitdem umstrittene hälftige Abzugsverbot für korrespondierende Aufwendungen (§ 3c Abs. 2 EStG) bildet den Gegenstand der vorliegenden Untersuchung.

Urs Wäckerlin behandelt nach einem historischen Rückblick zunächst die Besteuerung der Kapitalgesellschaft. Er legt dar, dass diese eigenständiges Steuerrechtssubjekt ist und mit ihrem Gewinn der Körperschaftsteuer unterworfen werden kann. Auf der Ebene des Anteilseigners ergibt sich, dass nach dem Gleichheitssatz die Besteuerung der ausgeschütteten Gewinne mit Einkommensteuer nicht an der Rechtsform der Gesellschaft, sondern an der Stellung des Anteilseigners als Unternehmer oder Kapitalgeber ausgerichtet werden muss. § 3c Abs. 2 EStG kommt danach eine Doppelnatur zu. Die Norm ist für den Kapitalgeber unbedenklich, verstößt aber für den unternehmerisch tätigen Anteilseigner gegen das objektive Nettoprinzip. Da sich beide Regelungsteile nicht voneinander trennen lassen, ist § 3c Abs. 2 EStG insgesamt als verfassungswidrig zu qualifizieren.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	7
Inhaltsverzeichnis	9
§ 1 Einleitung und Gang der Untersuchung	19
1. Teil: Zur Geschichte der Ertragsbesteuerung von Kapitalgesellschaften und Anteilseignern	21
§ 2 Die Körperschaftsbesteuerung in Deutschland – ein geschichtlicher Abriss	21
I. Gründerzeit	21
II. Weimarer Republik	22
III. Bundesrepublik	23
§ 3 Die Entwicklung der Besteuerung von Kapitalerträgen	24
I. Die Preußische Einkommensteuer von 1891	24
II. Das Einkommensteuergesetz 1920	24
III. Das Einkommensteuergesetz 1925	25
IV. Das Einkommensteuergesetz 1934	25
V. Die Entwicklung nach 1934	26
2. Teil: Rechtfertigung der Körperschaftsbesteuerung	27
§ 4 Vorbemerkungen	27
I. Die Körperschaftsteuer als „Einkommensteuer der Körperschaften“	27
II. Der Begriff der Körperschaft	28
III. Die Wirkung der Körperschaftsteuer im Ertragsteuersystem	29
§ 5 Politische und fiskalische Rechtfertigungsversuche	29
§ 6 Körperschaftsbesteuerung und Äquivalenzprinzip	30
I. Körperschaftsteuer als Gegenleistung für Verleihung der Rechtsfähigkeit	31
II. Körperschaftsteuer als Gegenleistung für Haftungsbeschränkung	32
III. Körperschaftsteuer als Gegenleistung für die Inanspruchnahme staatlicher Infrastruktur	33
IV. Berechtigung des Äquivalenzprinzips im Ertragsteuerrecht	34
§ 7 Körperschaften als Subjekte des Ertragsteuerrechts	36
I. Leistungsfähigkeit als Grundlage der Steuerbemessung	36
II. Die Körperschaftsteuer aus Sicht der Opfertheorie	37
1. Der opfertheoretische Begriff der Leistungsfähigkeit	38
2. Die Theorie vom wirtschaftlichen Eigentum der Anteilseigner	39
3. Folgerungen für die Besteuerung von Unternehmenserträgen	40
a) Das Integrationsverfahren	41
b) Die Körperschaftsteuer als „Sicherungssteuer“	41
III. Zur Tauglichkeit des Opfergedankens für die Rechtfertigung der Körperschaftsbesteuerung	42
1. Gleichsetzung von Opferfähigkeit und Leistungsfähigkeit	42
2. Zur Vorstellung vom wirtschaftlichen Eigentum der Anteilseigner	44
3. Art der Einkommensverwendung als Leistungsfähigkeitsmerkmal	46
IV. Unternehmensbesteuerung als Objektbesteuerung	48
V. Die steuerliche Leistungsfähigkeit von Kapitalgesellschaften	49
1. Verfassungsrecht	50
a) Bedeutung des Art. 106 GG für die Besteuerung von Kapitalgesellschaften	50
b) Bedeutung des Art. 19 Abs. 3 GG für die Besteuerung von Kapitalgesellschaften	52
aa) Die individualschützende Bedeutung des Art. 19 Abs. 3 GG	52
bb) Die objektiv-rechtliche Wirkung des Art. 19 Abs. 3 GG	53
cc) Zwischenergebnis	55
2. Argumentation in der Steuerrechtswissenschaft	56
a) Zur „Theorie vom Unternehmen an sich“	56
b) Wirtschaftliche Eigenständigkeit als Folge der rechtlichen Verselbständigung	57
c) Originäre steuerliche Leistungsfähigkeit der Gesellschaft	58
3. Endgültige oder nur „vorläufige“ Leistungsfähigkeit?	60
VI. Ergebnis	62
3. Teil: Die Besteuerung ausgeschütteter Kapitalgesellschaftsgewinne beim Anteilseigner	63
§ 8 Vorgaben durch das Europäische Gemeinschaftsrecht	64
I. Keine Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung	65
II. Der Prüfungsmaßstab nach dem primären Gemeinschaftsrecht	66
1. Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 56 Abs. 1 EG)	66
a) Schutzbereich	66
b) Rechtfertigung von Eingriffen	67
2. Niederlassungsfreiheit (Art. 43 EG)	68
a) Schutzbereich	68
b) Rechtfertigung von Eingriffen	69
3. Das Verhältnis von Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit	70
§ 9 Verfassungsrechtliche Vorgaben aus dem Gleichheitssatz	70
I. Der Gewährleistungsgehalt des Gleichheitssatzes	70
1. Der Wortlaut des Art. 3 Abs. 1 GG	70
2. Vom Willkürverbot zur „neuen Formel“	71
II. Das Leistungsfähigkeitsprinzip als Fundamentalprinzip des Steuerrechts	73
III. Bedeutung des Leistungsfähigkeitsprinzips für die Einkommensbesteuerung	76
1. Objektives Nettoprinzip	76
2. Subjektives Nettoprinzip	78
3. Tarif	80
a) Anstieg der absoluten Steuerbelastung mit steigendem disponiblen Einkommen	80
b) Keine Pflicht zur Progression	80
c) Kein Verbot der Degression	81
4. Personenbezogenheit des Leistungsfähigkeitsprinzips	82
IV. Gebot der Folgerichtigkeit	82
1. Geltung des Gebots der Folgerichtigkeit für die Auswahl des Steuergegenstandes	83
2. Bedeutung für das Steuerrecht	84
V. Gleichbehandlung der Einkunftsarten	85
1. Einheitssteuer und Schedulensteuer	85
2. Einheitssteuer als verfassungsrechtliche Anforderung	85
VI. Lenkungsnormen	88
1. Zulässigkeit lenkender Steuernormen	88
2. Gesetzgebungskompetenz	90
3. Rechtfertigung	90
4. Steuervergünstigung durch Minderung der Bemessungsgrundlage	93
§ 10 Verfassungsrechtliche Vorgaben aus Freiheitsgrundrechten	94
I. Eigentumsgarantie (Art. 14 Abs. 1 GG)	94
1. Eröffnung des Schutzbereichs	94
a) Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts	95
b) Lehre von der Eigentümerfreiheit	97
c) Kein Wegfall des Grundrechtsschutzes durch Auswahl des aufzuopfernden Vermögensgegenstands	97
2. Eingriff	99
3. Rechtfertigung	99
a) Die konfiskatorische Besteuerung	100
b) Der Vermögensteuerbeschluss des Bundesverfassungsgerichts	100
c) Zur Existenz eines „Halbteilungsgrundsatzes“ im Ertragsteuerrecht	101
aa) Der Wortlaut des Art. 14 Abs. 2 S. 2 GG	101
bb) Vorrang der privaten Eigentumsnutzung	102
cc) Ergebnis	103
II. Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG)	104
1. Eröffnung des Schutzbereichs	104
2. Eingriff	104
a) Die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts	104
b) Literatur	105
3. Rechtfertigung	106
III. Vereinigungsfreiheit (Art. 9 Abs. 1 GG)	107
1. Schutzbereich	107
2. Ergebnis	109
§ 11 Rechtsformneutralität als Verfassungsgebot	110
I. Der Begriff der Rechtsformneutralität	110
II. Rechtsformneutralität und Gleichheitssatz	111
III. Rechtsformneutralität und Freiheitsgrundrechte	115
IV. Zusammenfassung	117
§ 12 Das Halbeinkünfteverfahren im System der Einkommensteuer	118
I. Das Halbeinkünfteverfahren als pauschaliertes Anrechnungsverfahren	118
II. Zur sog. „wirtschaftlichen Doppelbelastung“	120
1. Der Begriff der Doppelbelastung	120
2. Die „Doppelbelastung“ im Erbfall	122
3. Maßgeblichkeit der verfassungsrechtlichen Maßstäbe	124
III. Zur Existenz eines „Grundsatzes der Einmalbesteuerung“	126
IV. Die zivilrechtliche Vorprägung des Steuersachverhalts	127
1. Einheit der Rechtsordnung	127
2. Rechtsprechung	128
a) Die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs	128
b) Die anfängliche Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs	129
c) Die „wirtschaftliche Betrachtungsweise“	129
3. Literatur	131
§ 13 Vereinbarkeit mit Europäischem Gemeinschaftsrecht	132
§ 14 Das Leistungsfähigkeitsprinzip in der Besteuerung des Anteilseigners einer Kapitalgesellschaft	136
I. Die Rechtsform als Ausdruck der wirtschaftlichen Stellung des Anteilseigners	136
1. Die wirtschaftlichen Tatbestände des Unternehmers und des Kapitalgebers	136
a) Einkünfte aus Gewerbebetrieb	136
b) Einkünfte aus Kapitalvermögen	138
2. Abgrenzung der Einkunftsarten durch die Rechtsform	138
a) Personenunternehmen	139
b) Kapitalgesellschaften	140
c) Übertragung auf die Gesellschafterbesteuerung	140
II. Abweichungen von der Rechtsformabhängigkeit durch den Gesetzgeber	142
1. Ermäßigter Körperschaftsteuertarif für „personenbezogene Kapitalgesellschaften“	142
2. Die nach § 17 EStG steuerbare Anteilsveräußerung	144
a) Der Regelungszweck vor Einführung des Halbeinkünfteverfahrens	144
b) Die Veränderung des Regelungszwecks durch das Halbeinkünfteverfahren	145
III. Die Stellung des Anteilseigners in der Rechtsprechung	146
1. Verfassungsgerichtliche Rechtsprechung zum Unternehmenssteuerrecht	146
a) Das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 24.01.1962	147
b) Die nachfolgende Rechtsprechung zum Unternehmenssteuerrecht	148
c) Analyse der verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung	150
2. Anknüpfung an das Zivilrecht durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs	151
a) Vorrangigkeit des Zivilrechts	151
b) Der atypische stille Gesellschafter in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs	153
aa) Der „typische atypische“ stille Gesellschafter	153
bb) Die atypische stille Gesellschaft an einer Kapitalgesellschaft	154
c) Der Vorlagebeschluss zu § 32 c EStG a.F.	155
d) Zwischenergebnis	157
IV. Die Bedeutung der Rechtsform in der Literatur	157
1. Keine wirtschaftliche Gleichheit aller Kapitalgesellschaften	157
2. „Einheitsbetrachtung“ von Gesellschaft und Anteilseigner	158
3. Trennung von Kapitalgesellschaft und Anteilseigner	160
a) Wahlfreiheit des Gesetzgebers zwischen Einheitsbetrachtung und Trennung	160
b) Pflicht zur Trennung	161
V. Ausrichtung der Gesellschafterbesteuerung an der typologischen Stellung des Gesellschafters in der Gesellschaft	162
1. Die Unterscheidung von Publikumsgesellschaft und personenbezogener Gesellschaft	163
a) Die Publikumsaktiengesellschaft als normativer Idealtypus	163
b) Die personenbezogene Kapitalgesellschaft	164
2. Die Leistungsfähigkeit des Anteilseigners in der Kapitalgesellschaft	165
a) Maßgeblichkeit der wirtschaftlichen Stellung	166
b) Widerstreit zwischen Rechtssicherheit und Leistungsfähigkeitsprinzip	167
3. Identität von Gesellschaft und Anteilseigner	169
a) Keine zivilrechtliche Identität von Gesellschaft und Gesellschafter	170
b) Wirtschaftliche Identität von Gesellschaft und Gesellschafter	171
c) Schlussfolgerung	172
4. Die Besteuerung von Körperschaftsgewinnen als Zurechnungsfrage	173
a) Der Begriff der Zurechnung	174
aa) Funktion der Zurechnung im Steuerrecht	174
bb) Die Zurechnungslehre nach Ruppe	175
b) Die Bedeutung der Zurechnungslehre für die Besteuerung des Anteilseigners	176
c) Der Zurechnungsbegriff als Zäsur zwischen Einkommenserzielung und Einkommensverwendung	179
5. Ergebnis	180
§ 15 Maßstäbe für die Besteuerung des Anteilseigners aus Freiheitsgrundrechten	181
I. Anrechnungspflicht durch Eigentumsgarantie?	181
1. Schutzbereich	181
2. Eingriff	182
a) Besteuerung des Anteilseigners	182
b) Beeinträchtigung der Nutzungsbefugnis durch Besteuerung der Gesellschaft?	182
aa) Unmittelbarer Eingriff	183
bb) Mittelbarer Eingriff	184
cc) Zwischenergebnis	185
3. Rechtfertigung	185
II. Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG)	186
1. Schutzbereich	186
2. Eingriff	187
3. Rechtfertigung	187
4. Teil: § 3 c Abs. 2 EStG im System der Gesellschafterbesteuerung	188
§ 16 Die Ausgabenabzugsbeschränkung des § 3 c Abs. 2 EStG	188
I. Die noch junge Geschichte des § 3 c Abs. 2 EStG	188
1. Ursprüngliche Fassung des § 3 c Abs. 2 EStG	188
2.Wegfall der einjährigen Behaltefrist	189
3. Erstreckung auf Organschaftsverhältnisse	190
4. Neuregelung für einbringungsgeborene Anteile	190
II. Anwendungsbereich des § 3 c Abs. 2 EStG	191
1. Natürliche Personen und Personengesellschaften	191
2. Laufender Aufwand und Wertminderungen der Anteile	192
3. Einbringungsgeborene Anteile	193
4. Wirtschaftlicher Zusammenhang	194
a) Geltung des Veranlassungsprinzips	194
b) Der wirtschaftliche Zusammenhang bei gemischt veranlassten Ausgaben	195
5. Abzugsbeschränkung trotz fehlender Einnahmen	196
§ 17 Verfassungsmäßigkeit der Abzugsbeschränkung	197
I. Der Grundgedanke des § 3 c EStG	197
II. Beurteilung der Verfassungsmäßigkeit des § 3 c Abs. 2 EStG im Schrifttum	198
III. Die Doppelnatur des Halbeinkünfteverfahrens als Auslegungsgrundlage	201
1. Der personalistisch beteiligte Anteilseigner	202
2. Der kapitalistisch beteiligte Anteilseigner	203
a) Vereinbarkeit mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip	203
b) Rechtfertigung als Typisierung	204
aa) Die gesetzgeberische Typisierungsbefugnis und deren Grenzen	204
bb) Gleichbehandlung aller Anteilseigner als Typisierungstatbestand	205
c) Rechtfertigung als Wirtschaftslenkung	206
aa) Die Zielsetzung der Vermeidung der Doppelerfassung	207
(1) Ungleichbehandlung gegenüber anderen Formen der entgeltlichen Kapitalüberlassung	208
(2) Ungleichbehandlung gegenüber personalistisch beteiligten Gesellschaftern	209
bb) Wahl des Lenkungsmittels	209
(1) Bewertungsmaßstab	210
(2) Gründe für das Halbeinkünfteverfahren	210
(3) Beurteilung	210
cc) Zwischenergebnis	212
IV. Vereinbarkeit der Abzugsbeschränkung mit dem Gleichheitssatz	212
1. Objektives Nettoprinzip	212
2. Gebot der Folgerichtigkeit	214
V. Vereinbarkeit der Abzugsbeschränkung mit Freiheitsgrundrechten	215
1. Verfassungsrechtlicher Maßstab	215
2. Beurteilung des § 3 c Abs. 2 EStG	216
§ 18 Rechtsfolge der teilweisen Verfassungswidrigkeit	216
I. Vermischung von Fiskal- und Lenkungszweck	216
II. Quantitative Teilnichtigkeit	219
III. Qualitative Teilnichtigkeit	220
IV. Ergebnis	222
Zusammenfassung der Ergebnisse	223
Literaturverzeichnis	226
I. Kommentare	226
II. Lehrbücher und Monographien	227
III. Aufsätze und Beiträge in Sammelwerken	230
Sachverzeichnis	243

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