Das Verhältnis der Erbschaft- und Schenkungsteuer zur Einkommensteuer
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Das Verhältnis der Erbschaft- und Schenkungsteuer zur Einkommensteuer
Tübinger Schriften zum Staats- und Verwaltungsrecht, Vol. 95
(2014)
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Fabian Friz wurde 1983 in Tübingen geboren. Das Studium der Rechtswissenschaften an der Eberhard-Karls-Universität in Tübingen schloss er 2008 mit dem Ersten Juristischen Staatsexamen ab. Nach seinem zweiten Staatsexamen im Jahr 2010 war er von Oktober 2010 bis Oktober 2012 wissenschaftlicher Assistent am Lehrstuhl von Prof. Dr. Christian Seiler, Universität Tübingen. Seit Oktober 2012 ist er als Rechtsanwalt in Frankfurt am Main tätig. Im Jahr 2013 erfolgte die Promotion an der Eberhard-Karls-Universität Tübingen.Abstract
In einigen Konstellationen kann es dazu kommen, dass ein Vermögenszufluss sowohl der Erbschaft- als auch der Einkommensteuer unterliegt. Ob dies systematisch und verfassungsrechtlich zulässig ist oder ob die beiden Steuern nicht in einem Exklusivitätsverhältnis stehen, ist Gegenstand dieser Arbeit. Zuerst werden die Konstellationen geschildert, in denen es zu einer Doppelbelastung mit Erbschaft- und Einkommensteuer kommen kann. Im Anschluss wird erläutert, wieso sich Einkommen- und Erbschaftsteuer aus systematischer Sicht gegenseitig ausschließen.Darauf aufbauend wird dargestellt, dass es verfassungsrechtlich nicht zulässig ist, dass ein Vermögenszufluss sowohl der Erbschaft- als auch der Einkommensteuer unterliegt. Abschließend werden Lösungsmöglichkeiten erörtert, wie die Doppelbelastung eines Vermögenszuflusses mit Erbschaft- und Einkommensteuer beseitigt werden kann.Certain transactions involving an inflow of assets can trigger both the inheritance or gift tax and income tax. Whether or not this is permissible from a systematic point of view and under constitutional law or whether these two taxes are mutually exclusive is the subject of this dissertation.At first various constellations are described in which a single inflow of assets can trigger inheritance or gift tax as well as income tax. Subsequently, it is argued that these two taxes are mutually exclusive from a systematic point, since the same inflow of assets may not be classified as earnings, i.e. as consideration, and at the same time as an inheritance or a gift, i.e. an inflow of assets that is without consideration.Based on this conclusion it is shown that it is not permissible under constitutional law either that a single inflow of assets triggers inheritance or gift tax as well as income tax.In the final section, suggestions are provided how a double burden of a single inflow of assets with both the inheritance or gift tax and income tax may be avoided.
Table of Contents
| Section Title | Page | Action | Price |
|---|---|---|---|
| Vorwort | 7 | ||
| Inhaltsverzeichnis | 9 | ||
| A. Einleitung | 13 | ||
| B. Begriffsbestimmung der Doppelbelastung mit Einkommen- und Erbschaftsteuer | 16 | ||
| C. Fälle | 18 | ||
| I. Betriebsvermögen | 18 | ||
| II. Doppelbelastung des nicht entnommenen Gewinns im Sinne des § 34a Abs. 2 EStG | 20 | ||
| III. Einkünfte aus Kapitalvermögen | 22 | ||
| IV. Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften | 23 | ||
| V. Nachträgliche Einkünfte im Sinne des § 24 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG | 24 | ||
| VI. Wiederkehrende Bezüge | 25 | ||
| VII. Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaftern oder Dritten zur Gesellschaft | 28 | ||
| 1. Grundsatz | 28 | ||
| 2. Disquotale Leistungen zwischen Gesellschaftern | 29 | ||
| VIII. Scheinbare Doppelbelastungen | 30 | ||
| 1. Unentgeltliche Zuwendungen an Personengesellschaften | 30 | ||
| 2. Überhöhte Testamentsvollstreckervergütung | 30 | ||
| D. Allgemeine verfassungsrechtliche Vorgaben für die Besteuerung | 32 | ||
| I. Notwendigkeit der verfassungsrechtlichen Rechtfertigung von Steuern | 32 | ||
| II. Rechtfertigung der Einkommen- und Erbschaftsteuer als Einzelsteuern | 33 | ||
| 1. Rechtfertigung von Finanzzwecksteuern durch das Leistungsfähigkeitsprinzip | 34 | ||
| 2. Inhalt des Leistungsfähigkeitsprinzips | 35 | ||
| 3. Rechtfertigung der Einkommensteuer durch das Leistungsfähigkeitsprinzip | 37 | ||
| 4. Rechtfertigung der Erbschaftsteuer durch das Leistungsfähigkeitsprinzip | 37 | ||
| E. Einkommensteuer und Erbschaftsteuer im Steuersystem | 39 | ||
| I. Subjektsteuerprinzip und Grundsatz der Individualbesteuerung – Steuersubjekt der Einkommen- und Erbschaftsteuer | 39 | ||
| 1. Einkommensteuer | 39 | ||
| 2. Erbschaftsteuer | 40 | ||
| 3. Zusammenfassung | 40 | ||
| II. Der Einkommensbegriff – Steuerobjekt der Einkommensteuer | 40 | ||
| III. Steuerobjekt der ErbStG | 44 | ||
| IV. Schlussfolgerungen | 46 | ||
| 1. Betriebsvermögen | 47 | ||
| a) § 45 Abs. 1 AO | 48 | ||
| b) Einkommensteuerliche Regelungen | 50 | ||
| c) Abweichende Zielrichtung der Gesamtrechtsnachfolge im Zivilrecht gegenüber der Zielrichtung des Einkommensteuergesetzes | 50 | ||
| d) Unterschied zur Einzelrechtsnachfolge | 52 | ||
| e) Notwendigkeit der Berücksichtigung der Verklammerung von Steuersubjekt und Steuerobjekt | 53 | ||
| f) Historische Auslegung | 55 | ||
| g) Schlussfolgerungen | 55 | ||
| h) § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG | 57 | ||
| 2. Einkünfte aus Kapitalvermögen | 58 | ||
| 3. Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften | 62 | ||
| 4. Nachträgliche Einkünfte im Sinne des § 24 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG | 64 | ||
| 5. Wiederkehrende Bezüge | 69 | ||
| V. Ergebnis | 71 | ||
| F. Verfassungsrechtliche Zulässigkeit der Doppelbelastung eines Vermögenszuganges mit Erbschaft- und Einkommensteuer | 75 | ||
| I. Grundsatz der Belastungsgleichheit (Art. 3 Abs. 1 GG) | 75 | ||
| 1. Systemgerechtigkeit der Doppelbelastung | 75 | ||
| a) Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip | 79 | ||
| aa) Unterschiedliche Gesamtbelastung trotz gleicher Leistungsfähigkeit | 79 | ||
| bb) Rechtfertigungsmöglichkeit | 81 | ||
| (1) Allgemeine Rechtfertigung der Doppelbelastung mit der unterbliebenen einkommensteuerliche Erfassung beim Rechtsvorgänger | 82 | ||
| (2) Rechtfertigungsmöglichkeit im Rahmen des unentgeltlichen Betriebsvermögensübergangs | 83 | ||
| (3) Rechtfertigungsmöglichkeit bei privaten Einkünften | 84 | ||
| 2. Zwischenergebnis | 86 | ||
| II. Vereinbarkeit der Doppelbelastung mit der Eigentumsgarantie (Art. 14 GG) | 86 | ||
| 1. Eingriff in den Schutzbereich der Eigentumsgarantie durch die Einkommensbesteuerung | 86 | ||
| 2. Eingriff in die Eigentumsfreiheit des Erwerbers durch die Erbschaftsbesteuerung | 91 | ||
| a) Erbschaftsteuer | 92 | ||
| aa) Die Testierfreiheit des Erblassers als zentrales Element der Erbrechtsgarantie | 92 | ||
| bb) Einbeziehung des Erwerbers in den Schutzbereich der Erbrechtsgarantie zur Sicherung des Erwerbsvorganges von Todes wegen | 92 | ||
| cc) Erbschaftsteuer als Steuer auf das neu hinzuerworbene Eigentum | 93 | ||
| b) Schenkungsteuer als Steuer auf das neu hinzuerworbene Eigentum | 94 | ||
| c) Zwischenergebnis | 94 | ||
| 3. Doppelbelastung eines Vermögenszuganges mit Einkommen- und Erbschaftsteuer als Eingriff in dieselbe Eigentumsposition | 95 | ||
| 4. Gesetzesvorbehalt | 98 | ||
| 5. Quantitative Begrenzung des Steuereingriffs – insbesondere der Halbteilungsgrundsatz | 99 | ||
| 6. Verstoß gegen die Eigentumsgarantie | 101 | ||
| G. Lösungsmöglichkeiten | 103 | ||
| I. De lege lata | 103 | ||
| 1. § 35b EStG | 103 | ||
| 2. § 10 Nr. 1a EStG – § 23 ErbStG | 107 | ||
| a) Alte Rechtslage | 107 | ||
| b) Geltende Rechtslage | 108 | ||
| 3. § 10 Abs. 5 ErbStG | 109 | ||
| a) Der Lösungsansatz | 109 | ||
| b) Einkommensteuerschulden des Erblassers | 110 | ||
| c) Schlussfolgerung | 112 | ||
| 4. Werbungskosten- bzw. Betriebsausgabenabzug | 113 | ||
| 5. Wertermittlung | 117 | ||
| a) Die latente Einkommensteuerschuld als aufschiebend bedingte Last im Sinne des § 6 BewG | 117 | ||
| b) Wertermittlung des Substanzerwerbs als Ausdruck individueller Leistungsfähigkeit | 118 | ||
| aa) Grundgedanke | 118 | ||
| bb) (Daraus gezogene) Schlussfolgerungen | 120 | ||
| cc) Unterschied zur Korrektur im Rahmen der Bemessungsgrundlage | 121 | ||
| dd) § 9 Abs. 2 Satz 3 BewG als diesem Lösungsansatz entgegenstehende Norm? | 123 | ||
| II. De lege ferenda | 125 | ||
| 1. Abschaffung der Erbschaft- bzw. Einkommensteuer | 125 | ||
| 2. Integration der Erbschaftsteuer in die Einkommensteuer | 126 | ||
| 3. Wertaufstockung auf den gemeinen Wert zum Zeitpunkt der unentgeltlichen Übertragung – klare Abstimmung der beiden Steuergegenstände | 130 | ||
| a) Auswirkung im Betriebsvermögen | 131 | ||
| b) Auswirkung auf steuerverstrickte Wirtschaftsgüter im Privatvermögen | 132 | ||
| c) Stundungs- und Tarifbegünstigung zur Milderung des zeitnahen Anfalls von Einkommen- und Erbschaftsteuer | 134 | ||
| d) Abstimmung der Steuergegenstände bei nachträglichen Einkünften und wiederkehrenden Bezügen | 135 | ||
| aa) Einmalige Vermögenszuflüsse im Sinne des § 24 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG | 135 | ||
| bb) Wiederkehrende Bezüge – Trennung in Kapital- und Ertragsanteil | 136 | ||
| 4. Abzug der Erbschaftsteuer von der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer | 137 | ||
| 5. Berücksichtigung der latenten Einkommensteuer im Rahmen der Wertermittlung | 138 | ||
| 6. Abschließende Würdigung der Lösungsansätze | 139 | ||
| H. Ausblick | 142 | ||
| I. Zusammenfassung in Thesen | 145 | ||
| Literaturverzeichnis | 149 | ||
| Sachverzeichnis | 166 |