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Ebner, M. (2015). Verfolgungsverjährung im Steuerstrafrecht. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-54474-5
Ebner, Markus. Verfolgungsverjährung im Steuerstrafrecht. Duncker & Humblot, 2015. Book. https://doi.org/10.3790/978-3-428-54474-5
Ebner, M (2015): Verfolgungsverjährung im Steuerstrafrecht, Duncker & Humblot, [online] https://doi.org/10.3790/978-3-428-54474-5
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Verfolgungsverjährung im Steuerstrafrecht
Schriften zum Strafrecht, Vol. 277
(2015)
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About The Author
Dr. Markus Ebner, LL.M., geb. 1978, studierte Rechtswissenschaften in Erlangen. Von 2002 bis 2006 war er als wissenschaftlicher Mitarbeiter in einer Nürnberger Anwaltssozietät tätig. 2003/04 absolvierte er den Magisterstudiengang »Wirtschaftsstrafrecht« in Osnabrück. Der Ersten Juristischen Staatsprüfung im Jahr 2004 folgte das Rechtsreferendariat am Oberlandesgericht Nürnberg. Von 2005 bis 2013 war er wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Strafrecht, Strafprozessrecht und Wirtschaftsstrafrecht der Universität Erlangen-Nürnberg. 2006 folgte die Zweite Juristische Staatsprüfung in Nürnberg. Seit 2007 ist Markus Ebner Staatsanwalt bei der Staatsanwaltschaft Nürnberg-Fürth. 2011 erfolgte eine Abordnung zum Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof in Karlsruhe. Seit 2013 ist Ebner wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Strafrecht, Strafprozessrecht, Wirtschaftsstrafrecht und Rechtstheorie der Johann Wolfgang Goethe-Universität Frankfurt a.M. (RiOLG Prof. Dr. Matthias Jahn). 2014 erfolgte eine weitere Abordnung zum Bundesfinanzhof in München.Abstract
Die Untersuchung befasst sich - in dieser umfassenden Form erstmalig - mit der Verfolgungsverjährung speziell im Steuerstrafrecht. Sie orientiert sich dabei an den vier Grundfragen des Verjährungsrechts nach (1) der Dauer der in casu maßgeblichen Verjährungsfrist, (2) dem Beginn des Fristlaufs sowie dem Eingreifen etwaiger (3) Unterbrechungs- und (4) Ruhenstatbestände. Ihre Ziele sind die Aufklärung der lex lata, die wissenschaftliche Fixierung des Verjährungsbeginns bei sämtlichen Steuerstraftatbeständen und die Ermöglichung eines erleichterten Zugangs zu diesem spezifischen Teilbereich des Verjährungsrechts insgesamt. Dies umfasst - inter alia - nicht nur den seit jeher umstrittenen »Klassiker« des Verjährungsbeginns bei der Hinterziehung von Veranlagungssteuern gemäß § 370 I Nr. 2 AO, der auch rechtstatsächlich exploriert wird, oder die nach wie vor bestehenden vielfältigen Unklarheiten der Neuregelung des § 376 I AO. Unter den Vorzeichen der Verjährung werden außerdem einzelne besonders praxisbedeutsame Fallgruppen wie der »Zigarettenschmuggel« oder die »Kindergeldhinterziehung« behandelt.»The Statute of Limitations in Criminal Tax Law«Tax evasion is increasingly an international concern nowadays. For law enforcement agencies as well as lawyers and even offenders themselves, it is crucial to know whether the prosecution of such crimes is barred by the statute of limitations in general or even in certain countries. This dissertation addresses the approach to tax evasion law in contemporary German law.
Table of Contents
| Section Title | Page | Action | Price |
|---|---|---|---|
| Vorwort | 7 | ||
| Inhaltsverzeichnis | 9 | ||
| Abkürzungsverzeichnis | 16 | ||
| Einführung in den Untersuchungsgegenstand | 29 | ||
| I. Vier auf den ersten Blick „sympathisch-simple“ Grundfragen | 29 | ||
| II. Ziele und Gang der Untersuchung | 32 | ||
| 1. Drei Ziele | 32 | ||
| 2. Untersuchungsverlauf | 33 | ||
| 1. Teil: Grundlagen und -begriffe | 35 | ||
| A. Steuerstrafrecht – Was ist das? | 35 | ||
| I. Empirik und Existenzberechtigung | 38 | ||
| 1. Zahlen(bei-)spiele | 38 | ||
| 2. Steuerstrafrecht abschaffen? | 41 | ||
| a) Steuergerechtigkeit | 41 | ||
| b) Fiskalprävention | 44 | ||
| c) „Lückenfüller-Funktion“ | 46 | ||
| II. Steuerstrafrechtsgrundlagen im Überblick | 48 | ||
| III. Neustrukturierung des „Steuerstrafrechts BT“ zum 1.1.2008 | 51 | ||
| 1. Steuerhinterziehung | 52 | ||
| 2. Schmuggel | 53 | ||
| 3. Steuerhehlerei | 55 | ||
| IV. Ausgewähltes Praxisbeispiel: Der „Zigarettenschmuggel“ | 58 | ||
| 1. Schmuggel oder Steuerhehlerei? | 58 | ||
| 2. Bagatellfälle | 60 | ||
| 3. Welche Abgaben sind hinterzogen? | 60 | ||
| a) Transitfall | 61 | ||
| b) Nichtgemeinschafts-/-unionsware | 63 | ||
| B. Das Rechtsinstitut der Verjährung im Steuer-, Straf- und Steuerstrafrecht | 63 | ||
| I. Rechtsgrundlagen und -folgen | 63 | ||
| 1. Im Strafrecht | 63 | ||
| 2. Exkurs: Strafschärfende Berücksichtigung verjährter/eingestellter Tatteile oder Taten im Urteil | 66 | ||
| 3. Im Steuerrecht | 69 | ||
| 4. Wechselwirkungen zwischen Straf- und Steuerrecht im Überblick | 70 | ||
| a) § 171 VII AO und das Paradoxon der „Endlosschleife“ | 70 | ||
| b) Weitere Verknüpfungen | 71 | ||
| aa) § 71 AO – Haftung (nur) des Steuerhinterziehers oder ‑hehlers | 72 | ||
| bb) § 171 V AO – Ablaufhemmung bei Fahndungsprüfung und Bekanntgabe der Einleitung eines Ermittlungsverfahrens | 72 | ||
| cc) § 171 IX AO – Ablaufhemmung bei Berichtigung oder Selbstanzeige | 73 | ||
| dd) § 173 II AO – Änderungssperre nach Außenprüfung | 74 | ||
| ee) § 235 I AO – Verzinsung hinterzogener Steuern | 75 | ||
| c) Bindung der Strafgerichte an die Finanzrechtsprechung und umgekehrt? | 75 | ||
| II. Das Wesen der Strafverfolgungsverjährung | 79 | ||
| 1. Denktheoretische und dogmatische Wurzeln | 79 | ||
| 2. Gedanken zur rechtssystematischen Einordnung | 85 | ||
| 3. Exkurs: Einführung verjährter Taten in die Hauptverhandlung | 88 | ||
| III. Das verjährungsrechtliche Instrumentarium | 89 | ||
| 1. Die allgemeinen Verfolgungsverjährungsfristen | 89 | ||
| a) Normbestand und Regelungstechnik | 89 | ||
| b) Grundlagen der Fristberechnung | 92 | ||
| 2. Der Beginn des Laufs der Verfolgungsverjährungsfrist | 95 | ||
| 3. Ruhen der Verjährung | 99 | ||
| a) Der Grundtatbestand des § 78b I Nr. 2 StGB | 100 | ||
| b) Exkurs: Fristberechnung und Abgrenzung zur Ablaufhemmung | 102 | ||
| c) Die übrigen Ruhenstatbestände des § 78b StGB | 103 | ||
| aa) § 78b II StGB – Abgeordnetenprivileg | 103 | ||
| bb) § 78b III StGB – allgemeine Ablaufhemmung ab erstinstanzlichem Urteil | 104 | ||
| cc) § 78b IV StGB – Fünfjähriges Ruhen bei „LG-Eröffnungsbeschluss“ | 106 | ||
| dd) § 78b V StGB – Ruhen im Auslieferungsverfahren | 108 | ||
| d) Weitere in Steuerstrafsachen relevante Ruhenstatbestände | 109 | ||
| aa) § 153a III StPO – Ruhen während Auflagenerfüllung | 109 | ||
| bb) § 396 III AO – Ruhen bei Aussetzung zur Klärung steuerrechtlicher Vorfragen | 111 | ||
| 4. Unterbrechung der Verjährung (§ 78c StGB) | 114 | ||
| a) Grundparameter | 114 | ||
| aa) Ungehinderter Eintritt der Unterbrechungswirkung | 115 | ||
| bb) Inhaltliche Konkretisierung der Unterbrechungsmaßnahme | 116 | ||
| cc) Sachliche Reichweite der Unterbrechung | 117 | ||
| b) Steuerstrafrechtliche Spezifika | 119 | ||
| aa) § 376 II AO – Unterbrechung durch Bekanntgabe der Einleitung des Bußgeldverfahrens | 119 | ||
| bb) Reichweite finanzbehördlicher Unterbrechungsmaßnahmen | 120 | ||
| cc) § 78c I 1 Nr. 3 StGB – Beauftragung des Wirtschaftsreferenten der Staatsanwaltschaft als Sachverständigen | 122 | ||
| c) Berechnung des neuen Verjährungstermins | 125 | ||
| aa) Vorverlagerung des Unterbrechungszeitpunkts (§ 78c II StGB) | 125 | ||
| bb) „Gestreckte“ Unterbrechungshandlungen | 126 | ||
| 2. Teil: Die Verfolgungsverjährungsfristen | 128 | ||
| A. Rechtshistorischer Überblick | 128 | ||
| B. Die Verjährungsfristen im Steuerstrafrecht | 132 | ||
| I. Bezugspunkt der Verjährung: Die „Steuer-/Zollstraftat“ | 132 | ||
| II. Die Verjährungsfristen im Einzelnen | 133 | ||
| 1. Zehn Jahre | 133 | ||
| a) Gemäß § 376 I AO | 133 | ||
| b) Gemäß § 78 III Nr. 3 StGB | 134 | ||
| 2. Fünf Jahre gemäß § 78 III Nr. 4 StGB | 134 | ||
| 3. Drei Jahre gemäß § 78 III Nr. 5 StGB | 135 | ||
| 4. Verjährungsfrist bei Teilnahme und Mittäterschaft | 135 | ||
| III. Die Neuregelung des § 376 I AO | 136 | ||
| 1. Gesetzgebungsgeschichte | 137 | ||
| a) Normengenese | 137 | ||
| b) Apokryphe Regelungshintergründe? | 144 | ||
| 2. Rechtsanwendungsfragen | 146 | ||
| a) Zeitlicher Geltungsbereich | 147 | ||
| b) Sachlicher Anwendungsbereich | 149 | ||
| aa) „Äußeres“ Anwendungsspektrum | 149 | ||
| bb) Einzelne Anwendungsfragen | 152 | ||
| (1) Unbenannte besonders schwere Fälle (§ 370 III 1 AO) | 152 | ||
| (2) Das „große Ausmaß“ (§ 370 III 2 Nr. 1 AO) | 153 | ||
| (3) Verjährungsfrist beim „Versuch des Regelbeispiels“ | 157 | ||
| (4) Grundsatzfrage: „Ahndungs-“ vs. „Begehungsweisenlösung“ | 159 | ||
| (a) Wortlautargument | 161 | ||
| (b) Historisch-teleologisches Argument | 162 | ||
| (c) Wertungswidersprüche | 163 | ||
| (d) „Rückausnahme“ für Bagatellfälle? | 164 | ||
| 3. Verfassungsmäßigkeit | 165 | ||
| a) Rückwirkungsverbot | 166 | ||
| b) Bestimmtheitsgebot | 168 | ||
| c) Allgemeiner Gleichheitssatz | 173 | ||
| aa) „Außenverstoß“ | 175 | ||
| bb) Exkurs: Entwurf eines Gesetzes zur Verbesserung der Bekämpfung von Steuerstraftaten vom 3.5.2013 | 176 | ||
| cc) „Innenverstoß“ | 183 | ||
| IV. Exkurs: Die „Besondere Verfolgungsverjährung“ nach § 11 StraBEG | 185 | ||
| 3. Teil: Der Verjährungsbeginn bei § 370 AO | 188 | ||
| A. Veranlagungssteuern | 191 | ||
| I. Vollendetes Begehungsdelikt (§ 370 I Nr. 1 AO) | 191 | ||
| 1. Festlegung des Beendigungszeitpunkts | 192 | ||
| 2. Wirksamkeit der Bekanntgabe des Steuerbescheids | 195 | ||
| a) Die Bekanntgabe als solche | 196 | ||
| b) Heilung von Bekanntgabemängeln | 198 | ||
| c) Feststellung (des Zeitpunkts) der Bekanntgabe in der Hauptverhandlung | 198 | ||
| aa) Tatsächlich-forensische Ermittlungsmöglichkeiten | 199 | ||
| bb) Rechtlicher Ansatz: Die Drei-Tages-Fiktion (§ 122 II, IIa AO) | 201 | ||
| d) Exkurs: Der nichtige Steuerbescheid | 207 | ||
| 3. Sonderfälle | 208 | ||
| a) Erschlichener Feststellungsbescheid | 208 | ||
| b) Festsetzung von Steuererstattungen | 212 | ||
| aa) Bestimmung des Auszahlungszeitpunkts (§ 224 III 3 AO) | 215 | ||
| bb) Exkurs: Erschleichung eines unrichtigen Vorauszahlungsbescheids | 218 | ||
| II. Versuchtes Begehungsdelikt (§ 370 I Nr. 1, II AO) | 219 | ||
| 1. Erscheinungsformen des „aktiven“ Hinterziehungsversuchs | 221 | ||
| a) Unmittelbare Abgabe schriftlicher Falscherklärungen | 222 | ||
| b) Übermittlung von Falscherklärungen durch Dritte (Post, Bote) | 224 | ||
| c) Die elektronische Falscherklärung | 225 | ||
| 2. Im Rechtsbehelfsverfahren „fortgesetzte“ Steuerhinterziehung | 227 | ||
| III. Vollendetes („echtes“) Unterlassungsdelikt (§ 370 I Nr. 2 AO) | 230 | ||
| 1. Die Wurzeln des Problems | 231 | ||
| 2. Die „Zweifelsgrundsatz-Problematik“ | 236 | ||
| 3. Nicht periodisch veranlagte Steuern | 240 | ||
| a) Feststellung der regelmäßigen Veranlagungsdauer | 243 | ||
| aa) Ermittlung der tatsächlichen Verhältnisse | 243 | ||
| bb) Alternative: Pauschallösung? | 244 | ||
| b) Die hypothetische Bekanntgabedauer | 247 | ||
| aa) Bestimmung anhand der Drei-Tages-Fiktion (§ 122 II, IIa AO)? | 247 | ||
| bb) Ermittlung des regelmäßigen Bekanntgabezeitpunkts | 247 | ||
| 4. Periodisch veranlagte Steuern | 248 | ||
| a) Der „steuerlich geführte“ Unterlassungstäter (Schätzungsfälle) | 250 | ||
| aa) Revisionsrechtlicher Exkurs (Schätzbescheid) | 251 | ||
| bb) Verjährungsbeginn bei Bekanntgabe eines Schätzbescheids | 252 | ||
| (1) „Zu niedriger“ Schätzbescheid | 252 | ||
| (2) Zutreffender oder „zu hoher“ Schätzbescheid | 257 | ||
| cc) Verjährungsbeginn bei unterbliebenem Schätzbescheid | 259 | ||
| b) Der „steuerlich nicht geführte“ Unterlassungstäter | 261 | ||
| aa) Der „allgemeine Veranlagungsschluss“ als tatsächliche Größe | 263 | ||
| bb) Rechtstatsächliche Befragung der 16 Landesfinanzministerien zum „allgemeinen Veranlagungsschluss“ | 266 | ||
| (1) Baden-Württemberg | 268 | ||
| (2) Bayern | 268 | ||
| (3) Berlin | 268 | ||
| (4) Brandenburg | 269 | ||
| (5) Bremen | 269 | ||
| (6) Hamburg | 274 | ||
| (7) Hessen | 275 | ||
| (8) Mecklenburg-Vorpommern | 275 | ||
| (9) Niedersachsen | 276 | ||
| (10) Nordrhein-Westfalen | 276 | ||
| (11) Rheinland-Pfalz | 277 | ||
| (12) Saarland | 277 | ||
| (13) Sachsen | 278 | ||
| (14) Sachsen-Anhalt | 278 | ||
| (15) Schleswig-Holstein | 291 | ||
| (16) Thüringen | 291 | ||
| (17) Bewertung, insbesondere aus Sicht des Tatrichters | 292 | ||
| cc) Die „Annäherungsmethode“ | 293 | ||
| (1) Frühester Zeitpunkt | 295 | ||
| (2) Spätester Zeitpunkt | 297 | ||
| (3) Fazit | 298 | ||
| IV. Versuchtes („echtes“) Unterlassungsdelikt (§ 370 I Nr. 2, II AO) | 298 | ||
| 1. Versuchsbeginn | 299 | ||
| 2. Exkurs: Beauftragung eines steuerlichen Beraters im „BLE-Zeitraum“ | 300 | ||
| V. Nichtverwendung von Tabaksteuerbanderolen (§ 370 I Nr. 3 AO) | 303 | ||
| 1. Vollendetes Sonderdelikt | 305 | ||
| 2. Exkurs: Verjährungsbeginn bei von § 370 I Nr. 2 AO erfassten Tabaksteuerhinterziehungen | 305 | ||
| 3. Versuchtes Sonderdelikt | 308 | ||
| VI. „Unechtes“ Unterlassungsdelikt (§ 370 I Nr. 1 AO i.V.m. § 13 I StGB) | 309 | ||
| 1. Mögliche/notwendige Konstruktion? | 309 | ||
| 2. Gedanken zum Verjährungsbeginn | 311 | ||
| B. Fälligkeitssteuern | 312 | ||
| I. Im Fall des § 370 I Nr. 1 AO | 316 | ||
| 1. Zahllast- bzw. „Schwarzfälle“ | 316 | ||
| 2. Erstattungs- bzw. „Rotfälle“ | 320 | ||
| II. Im Fall des § 370 I Nr. 2 AO (Nichteingangsfälle) | 321 | ||
| III. In den Fällen des § 370 II AO | 323 | ||
| C. Ausgewähltes Praxisbeispiel: Die „Kindergeldhinterziehung“ | 325 | ||
| I. Erschleichen von Kindergeld | 327 | ||
| 1. (Straf-)Rechtliche Rahmenbedingungen | 327 | ||
| 2. Exkurs: Das „BKGG-Kindergeld“ | 330 | ||
| 3. Hinterziehungsformen und Problemfeld „Vorsatz“ | 331 | ||
| II. Verjährungsbeginn | 334 | ||
| 1. Vollendung | 335 | ||
| 2. Beendigung | 337 | ||
| a) Weitere Anknüpfungspunkte | 337 | ||
| b) Kap. S Nr. 4.1 S. 4, 5 und 6 a.F. DA-KG | 338 | ||
| 3. Verhältnismäßigkeit | 340 | ||
| a) Konkurrenzrechtliche Vorüberlegungen | 340 | ||
| b) Verstoß gegen das Schuldmaßprinzip? | 342 | ||
| 4. Teil: Der Verjährungsbeginn bei den übrigen Steuerstraftatbeständen | 344 | ||
| A. Steuerzeichenfälschung und Begünstigung von Steuerstraftaten (§ 369 I Nr. 3, 4 AO) | 345 | ||
| I. Tabaksteuerbanderolenfälschung | 346 | ||
| II. Steuerstraftatbegünstigung | 347 | ||
| III. Unmöglichkeit der Absichtsverwirklichung | 349 | ||
| IV. Zusammenfassung | 349 | ||
| B. Steuerhehlerei (§ 374 AO) | 350 | ||
| I. Grundsätzliches | 350 | ||
| II. Absatz- und Endverbrauchsteuerhehler | 352 | ||
| III. Versuchte Steuerhehlerei | 353 | ||
| C. Schmuggel und Bannbruch (§§ 373, 372 AO) | 354 | ||
| I. Schmuggel | 354 | ||
| II. Bannbruch | 356 | ||
| D. §§ 26b, 26c UStG: Gewerbs- oder bandenmäßige Schädigung des Umsatzsteueraufkommens | 357 | ||
| I. Avisierter Phänomenkreis | 357 | ||
| II. Verjährungsbeginn | 359 | ||
| E. Lotteriesteuerhinterziehung (§ 23 RennwLottG) | 363 | ||
| 5. Teil: Schlussbetrachtung und „Verjährungskompass“ | 366 | ||
| A. „Amerikanische Verhältnisse“ im deutschen Steuerstraf- und -verjährungsrecht? | 366 | ||
| I. Exkurs: Verjährung von Steuerstraftaten im US-Bundesrecht | 367 | ||
| 1. Verjährungsfristen | 368 | ||
| 2. Verjährungsbeginn | 370 | ||
| II. Umsetzbarkeit der Idee eines modifizierten Verjährungsbeginns im Steuerstrafrecht im Übrigen? | 372 | ||
| III. Zusammenfassung | 373 | ||
| B. „Verjährungskompass“ | 374 | ||
| I. § 370 I, II AO – Tatbeendigung bei Veranlagungssteuern | 374 | ||
| II. § 370 I, II AO – Tatbeendigung bei Fälligkeitssteuern | 374 | ||
| III. Tatbeendigung bei den übrigen Steuerstraftatbeständen | 375 | ||
| Literaturverzeichnis | 376 | ||
| Sachregister | 399 |