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Kobor, H. (2000). Die Auslegung im Erbschaftsteuergesetz. Die Erbschaftsteuer zwischen Zivilrecht und Ertragsteuerrecht. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-50067-3
Kobor, Hagen. Die Auslegung im Erbschaftsteuergesetz: Die Erbschaftsteuer zwischen Zivilrecht und Ertragsteuerrecht. Duncker & Humblot, 2000. Book. https://doi.org/10.3790/978-3-428-50067-3
Kobor, H (2000): Die Auslegung im Erbschaftsteuergesetz: Die Erbschaftsteuer zwischen Zivilrecht und Ertragsteuerrecht, Duncker & Humblot, [online] https://doi.org/10.3790/978-3-428-50067-3
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Die Auslegung im Erbschaftsteuergesetz
Die Erbschaftsteuer zwischen Zivilrecht und Ertragsteuerrecht
Schriften zum Steuerrecht, Vol. 68
(2000)
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Abstract
Das ErbStG zeigt in seiner Gesetzessystematik angelegte Abhängigkeiten vom Zivil- und Ertragsteuerrecht. Der Verfasser untersucht, inwieweit das ErbStG als eigenständiges Gesetz bei seiner Auslegung unter dem Einfluß dieser unterschiedlichen Rechtsgebiete steht. Hagen Kobor verwirft dabei die Ansicht einer strikten "Maßgeblichkeit des Zivilrechts für das ErbStG" und stellt unter einer "Theorie des fehlenden Ordnungsrahmens" Voraussetzungen für die Übernahme bürgerlich-rechtlicher bzw. ertragsteuerlicher Wertungen und Bedeutungsgehalte auf: Lediglich in dem Umfang, wie sich das ErbStG einer eigenständigen und abschließenden Normierung regelungsbedürftiger Sachverhalte enthält und tatbestandlich auf fremde Rechtsnormen Rückgriff nehmen muß, wird das ErbStG von diesen Rechtsgebieten bestimmt. Ansonsten hat eine Auslegung ausschließlich unter erbschaftsteuerlichen Gesichtspunkten zu erfolgen. Dieser dogmatische Ansatz wird methodisch aus dem Gesetz entwickelt, um den Gesichtspunkt der formalen bzw. wirtschaftlichen Betrachtungsweise erweitert und anschließend anhand von praxisrelevanten Sachverhalten - Nachfolge in Gesellschaftsanteile; Gesellschaften als erbschaftsteuerliche Erwerber - überprüft.
Table of Contents
| Section Title | Page | Action | Price |
|---|---|---|---|
| Vorwort | 5 | ||
| Inhaltsverzeichnis | 7 | ||
| Abkürzungsverzeichnis | 15 | ||
| Einleitung | 19 | ||
| A. Problemstellung | 19 | ||
| B. Untersuchungsgegenstand | 21 | ||
| C. Gang der Arbeit | 22 | ||
| 1. Kapitel: Die Auslegung von Steuergesetzen | 25 | ||
| A. Auslegung und Rechtsfortbildung als Instrumente der Rechtsanwendung | 26 | ||
| I. Zweck der Auslegung | 26 | ||
| II. Auslegung im Sinne einer Wertungsjurisprudenz | 26 | ||
| III. Ziel der Auslegung | 27 | ||
| 1. Subjektive Auslegungsmethode | 28 | ||
| 2. Objektive Auslegungsmethode | 28 | ||
| 3. Subjektiv-objektive Auslegungsmethode | 29 | ||
| IV. Auslegungskriterien | 30 | ||
| 1. Grammatische Auslegung | 30 | ||
| 2. Systematisch-logische Auslegung | 31 | ||
| 3. Historische Auslegung | 32 | ||
| 4. Teleologische Auslegung | 32 | ||
| V. Schnittstelle zwischen Auslegung und Rechtsfortbildung | 33 | ||
| 1. Abgrenzung zur Gesetzgebung | 33 | ||
| 2. Rechtsfortbildung als fortgeführte Auslegung | 34 | ||
| 3. Rechtsfortbildungsmethoden | 35 | ||
| a) Echte Gesetzeslücke | 35 | ||
| b) Unechte Gesetzeslücke | 35 | ||
| c) Offene und verdeckte unechte Gesetzeslücke | 36 | ||
| B. Auslegung von Steuergesetzen | 36 | ||
| I. Einfluß des Gesetzeszwecks | 37 | ||
| II. Wirtschaftliche Betrachtungsweise | 38 | ||
| 1. Bedeutung | 38 | ||
| a) Wirtschaftliche Betrachtungsweise und Zivilrecht | 39 | ||
| b) Allgemeiner methodologischer Ansatz | 40 | ||
| 2. Wirtschaftliche Betrachtungsweise durch den BFH | 41 | ||
| 3. Verfassungsmäßigkeit | 42 | ||
| 4. Grenzen einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise | 43 | ||
| 2. Kapitel: Die Wesensstruktur des Erbschaftsteuergesetzes - das Verhältnis zum Zivil- und Ertragsteuerrecht | 44 | ||
| A. Die Wesensstruktur des Erbschaftsteuergesetzes | 45 | ||
| I. Erbschaftsteuer und Verfassung | 45 | ||
| 1. Verfassungsrechtliche Eigentums- und Erbrechtsgarantie | 45 | ||
| 2. Prinzip des Verwandtenerbrechts | 47 | ||
| 3. Verfassungsrechtlicher Rahmen der Erbschaftsteuer | 48 | ||
| 4. Einheitswertbeschluß des BVerfG | 49 | ||
| a) Leitsatz der Entscheidung | 49 | ||
| b) Verfassungsrechtliche Schranken einer Erbschafts- und Schenkungsbesteuerung | 50 | ||
| c) Sonderrolle des „Betriebsvermögens" | 51 | ||
| II. Erbschaftsteuer als Erbanfallsteuer | 52 | ||
| III. Grundprinzipien der deutschen Erbschaftsteuer | 54 | ||
| 1. Bereicherungsprinzip | 54 | ||
| 2. Prinzip des Substanzübergangs durch Rechtsträgerwechsel | 55 | ||
| B. Das Verhältnis des Erbschaftsteuerrechts zum Zivilrecht unter besonderer Beachtung des Erbrechts | 56 | ||
| I. Schnittstelle von Erbschaftsteuerrecht und Zivilrecht | 57 | ||
| II. Regelungskreis und Ordnungsrahmen des Zivilrechts | 58 | ||
| 1. Grundprinzipien und Ordnungsrahmen des Erbrechts | 59 | ||
| a) Prinzip der Privatautonomie und der Testierfreiheit | 59 | ||
| b) Prinzip der Familienerbfolge | 60 | ||
| c) Prinzip der Gesamtrechtsnachfolge | 60 | ||
| d) Prinzip der Erbenhaftung | 61 | ||
| 2. Grundprinzipien und Ordnungsrahmen unentgeltlicher Rechtsgeschäfte | 61 | ||
| a) Altruismus als anerkanntes Prinzip der Privatrechtsordnung | 61 | ||
| b) Schenkung als Instrument der vorweggenommenen Erbfolge | 62 | ||
| III. Abgrenzung der Regelungskreise des Zivilrechts und des Erbschaftsteuerrechts | 63 | ||
| C. Das Verhältnis des Erbschaftsteuerrechts zum Einkommensteuerrecht | 63 | ||
| I. Abgrenzung nach der Markteinkommenstheorie | 64 | ||
| II. Doppelbelastung eines Erwerbs mit Erbschaft- und Einkommensteuer | 65 | ||
| 1. Unechte Doppelbelastung | 66 | ||
| 2. Echte Doppelbelastung | 66 | ||
| III. Verhältnis der Erbschaftsteuer zum Ertragsteuerrecht bei der Bewertung von Betriebsvermögen | 68 | ||
| 1. Verlängerte Maßgeblichkeit | 68 | ||
| 2. Ordnungsrahmen der steuerlichen Bewertung | 69 | ||
| D. Zusammenfassung | 70 | ||
| 3. Kapitel: Die strukturellen Abhängigkeiten des Erbschaftsteuergesetzes vom Zivil- und Ertragsteuerrecht | 71 | ||
| A. Strukturelle Abhängigkeiten innerhalb der Erwerbe von Todes wegen | 72 | ||
| I. § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG als integrierender Tatbestand | 74 | ||
| 1. Maßgeblichkeit des Zivilrechts | 74 | ||
| 2. Auslegungsrahmen | 76 | ||
| a) Methodologischer Ansatz des BVerfG | 76 | ||
| b) Rechtsprechung des BFH | 77 | ||
| II. Die sonstigen Tatbestände der Erwerbe von Todes wegen | 78 | ||
| 1. Maßgeblichkeit des Zivilrechts | 78 | ||
| 2. Auslegungsrahmen | 79 | ||
| a) Methodologischer Ansatz des BVerfG | 79 | ||
| b) Ansicht der Literatur | 80 | ||
| c) Stellungnahme | 81 | ||
| III. Wirtschaftliche Betrachtungsweise innerhalb der Erwerbe von Todes wegen | 82 | ||
| 1. Rahmenvorgaben des BVerfG | 82 | ||
| 2. Ansicht der Literatur | 83 | ||
| 3. Rechtsprechung des BFH | 83 | ||
| 4. Stellungnahme | 85 | ||
| IV. Zwischenergebnis | 86 | ||
| B. Strukturelle Abhängigkeiten innerhalb der Schenkungen unter Lebenden | 87 | ||
| I. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG als Grundtatbestand | 89 | ||
| 1. Maßgeblichkeit des Zivilrechts | 89 | ||
| a) Gesetzeshistorie | 89 | ||
| b) Abgrenzung zur Schenkung i.S. des § 516 BGB | 90 | ||
| aa) Objektiver Tatbestand | 90 | ||
| bb) Subjektiver Tatbestand | 91 | ||
| c) Stellungnahme | 91 | ||
| 2. Auslegungsrahmen | 92 | ||
| a) Auslegung des Begriffs „Bereicherung" | 92 | ||
| aa) Bedeutung der Bereicherung in der Gesetzessystematik | 93 | ||
| bb) Rechtsprechung des BFH | 93 | ||
| b) Stellungnahme | 94 | ||
| II. § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG als teilweise integrierender Tatbestand | 95 | ||
| 1. Maßgeblichkeit des Zivilrechts | 95 | ||
| 2. Auslegungsrahmen | 97 | ||
| III. Wirtschaftliche Betrachtungsweise innerhalb der Schenkungen unter Lebenden | 97 | ||
| 1. Rahmenvorgaben des BVerfG | 98 | ||
| 2. Rechtsprechung des BFH | 98 | ||
| 3. Stellungnahme | 99 | ||
| IV. Zwischenergebnis | 100 | ||
| C. Strukturelle Abhängigkeiten innerhalb der Bewertungsvorschrift § 13a ErbStG | 100 | ||
| I. Gesetzeshistorie | 101 | ||
| II. Inhalt der Vorschrift | 104 | ||
| 1. Begünstigte Erwerbe - § 13a Abs. 1 ErbStG | 104 | ||
| 2. Freibetrag - § 13a Abs. 1 ErbStG | 104 | ||
| 3. Bewertungsabschlag - § 13a Abs. 2 ErbStG | 105 | ||
| 4. Weitergabeverpflichtung - § 13a Abs. 3 ErbStG | 105 | ||
| 5. Begünstigtes Vermögen - § 13a Abs. 4 ErbStG | 106 | ||
| a) Betriebsvermögen - § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG | 106 | ||
| b) Anteile an Kapitalgesellschaften - § 13a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG | 107 | ||
| 6. Nachsteuertatbestände - § 13a Abs. 5 ErbStG | 107 | ||
| III. Maßgeblichkeit des Zivil- oder Ertragsteuerrechts und Auslegungsrahmen | 109 | ||
| 1. § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Halbsatz 1 ErbStG | 110 | ||
| a) Maßgeblichkeit des Zivilrechts | 110 | ||
| b) Auslegungsrahmen | 111 | ||
| 2. § 13a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG | 112 | ||
| a) Maßgeblichkeit des Ertragsteuerrechts | 113 | ||
| aa) Sachliche Qualifikation des Vermögens | 114 | ||
| bb) Nachsteuertatbestände | 115 | ||
| (1) Regelungszweck ertragsteuerlicher Gewinnrealisierungs- und Entstrickungstatbestände | 115 | ||
| (2) Regelungszweck erbschaftsteuerlicher Nachsteuertatbestände | 116 | ||
| (3) Stellungnahme | 116 | ||
| b) Auslegungsrahmen | 117 | ||
| aa) Sachliche Qualifikation des Vermögens | 117 | ||
| bb) Nachsteuertatbestände | 118 | ||
| (1) Auslegungsrahmen nach Jülicher | 118 | ||
| (2) Stellungnahme | 119 | ||
| IV. Wirtschaftliche Betrachtungsweise innerhalb der BewertungsVorschrift § 13a ErbStG | 120 | ||
| V. Zwischenergebnis | 122 | ||
| D. Zusammenfassung | 123 | ||
| I. Auslegungsrahmen - Theorie des fehlenden Ordnungsrahmens | 123 | ||
| 1. Integrierende Tatbestände | 123 | ||
| 2. Zivil- oder ertragsteuerlich vorgeprägte Begriffe | 124 | ||
| II. Wirtschaftliche Betrachtungsweise | 124 | ||
| 4. Kapitel: Die Nachfolge in Gesellschaftsanteile | 126 | ||
| A. Nachfolge in Anteile an Personengesellschaften mittels gesellschaftsvertraglicher Nachfolgeklausel | 127 | ||
| I. Die einfache Nachfolgeklausel | 129 | ||
| 1. Erb-und gesellschaftsrechtliche Ausgangslage | 129 | ||
| a) Nachfolge einer Erbenmehrheit in den Gesellschaftsanteil | 129 | ||
| aa) Sondererbfolge in den Gesellschaftsanteil | 130 | ||
| bb) Erwerb nach erbrechtlichen Grundsätzen | 131 | ||
| b) Nachlaßzugehörigkeit des Gesellschaftsanteils | 132 | ||
| aa) Auffassung des II. Senats des BGH | 132 | ||
| bb) Auffassung des IV. Senats des BGH | 133 | ||
| cc) Stellungnahme | 133 | ||
| (1) Verdeckte Regelungslücke des Erbrechts | 134 | ||
| (2) Teleologische Reduktion erbrechtlicher Bestimmungen | 135 | ||
| (a) Abspaltungstheorie | 135 | ||
| (b) Einheitstheorie | 136 | ||
| 2. Ertragsteuerliche Beurteilung | 138 | ||
| a) Nachfolge in den Gesellschaftsanteil | 138 | ||
| b) Nachfolge in Sonderbetriebsvermögen | 140 | ||
| 3. Erbschaftsteuerliche Beurteilung | 141 | ||
| a) Steuerpflichtiger Erwerb | 141 | ||
| b) Bewertung des Gesellschaftsanteils | 142 | ||
| c) Nachfolge in Sonderbetriebs vermögen | 143 | ||
| 4. Zwischenergebnis | 144 | ||
| II. Die qualifizierte Nachfolgeklausel | 145 | ||
| 1. Erb-und gesellschaftsrechtliche Ausgangslage | 145 | ||
| a) Nachfolge des qualifizierten Erben in den Gesellschaftsanteil | 145 | ||
| b) Nachlaßzugehörigkeit des vererbten Gesellschaftsanteils | 147 | ||
| 2. Ertragsteuerliche Beurteilung | 148 | ||
| a) Die Erben als Mitunternehmer im Rahmen einer qualifizierten Nachfolgeklausel | 148 | ||
| aa) BFH vom 05.07.1990 (BStBl. II 1990, S. 837) | 149 | ||
| bb) BFH vom 29.10.1991 (BStBl. II 1992, S. 512) | 149 | ||
| cc) BFH vom 10.11.1982 (BStBl. II 1983, S. 329) | 151 | ||
| b) Der qualifizierte Nachfolger | 152 | ||
| c) Die nicht qualifizierten Erben | 153 | ||
| d) Nachfolge in Sonderbetriebs vermögen | 153 | ||
| 3. Erbschaftsteuerliche Beurteilung | 155 | ||
| a) Steuerpflichtiger Erwerb | 156 | ||
| aa) Der qualifizierte Nachfolger | 156 | ||
| bb) Die nicht qualifizierten Erben | 157 | ||
| b) Bewertung des Gesellschaftsanteils | 157 | ||
| c) Nachfolge in Sonderbetriebs vermögen | 158 | ||
| aa) Beurteilung bei Übernahme der ertragsteuerlichen Wertungen des VIII. Senats des BFH | 159 | ||
| bb) Beurteilung bei Übernahme der Wertungen des II. Senats des BFH | 159 | ||
| 4. Zwischenergebnis | 160 | ||
| B. Nachfolge in Anteile an einer GmbH | 161 | ||
| I. Erb- und gesellschaftsrechtliche Ausgangslage | 163 | ||
| II. Ertragsteuerliche Beurteilung | 164 | ||
| III. Erbschaftsteuerliche Beurteilung | 165 | ||
| 1. Steuerpflichtiger Erwerb | 165 | ||
| 2. Bewertung des Gesellschaftsanteils | 166 | ||
| a) Gesetzeshistorie des § 13a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG | 167 | ||
| b) Auslegungsbedürftigkeit der Vorschrift | 167 | ||
| c) Rückgriff auf vergleichbare zivilrechtliche Regelungen | 168 | ||
| d) Rückgriff auf vergleichbare ertragsteuerliche Regelungen | 168 | ||
| aa) § 17 Abs. 1 Satz 4 EStG a.F. | 168 | ||
| bb) § 21 UmwStG | 170 | ||
| e) Teleologie und Zweckprogramm der Vorschrift | 171 | ||
| f) Auslegung nach Wortlaut und Gesetzeszweck | 172 | ||
| IV. Zwischenergebnis | 172 | ||
| C. Zusammenfassung | 173 | ||
| 5. Kapitel: Gesellschaften als erbschaftsteuerliche Erwerber und Steuerschuldner | 174 | ||
| A. Der Steuerschuldner im Erbschaftsteuergesetz | 175 | ||
| I. Steuerschuldner bei Erwerben von Todes wegen | 175 | ||
| II. Steuerschuldner bei Schenkungen unter Lebenden | 176 | ||
| III. Begriff des „Erwerbers" i.S. des § 20 ErbStG | 177 | ||
| 1. Auslegung durch den BFH | 177 | ||
| 2. Auslegung nach dem Auslegungsrahmen für das Erbschaftsteuergesetz | 178 | ||
| a) Maßgeblichkeit des Zivilrechts | 179 | ||
| b) „Erwerber" als originär erbschaftsteuerlicher Begriff | 180 | ||
| aa) Prinzip des Substanzübergangs durch Rechtsträgerwechsel | 180 | ||
| bb) Bereicherungsprinzip | 181 | ||
| IV. Zwischenergebnis | 182 | ||
| B. Die Kapitalgesellschaft als Erwerber und Steuerschuldner | 183 | ||
| I. Zivilrechtliche Ausgangslage | 184 | ||
| 1. Rechtsfähigkeit und Gesellschaftsvermögen der Kapitalgesellschaften | 184 | ||
| 2. Aktives Erbrecht der Kapitalgesellschaften | 184 | ||
| II. Kapitalgesellschaften als erbschaftsteuerliche Erwerber | 185 | ||
| 1. Rechtsprechung des BFH | 186 | ||
| 2. Stellungnahme | 187 | ||
| a) Erwerb und Bereicherung der Gesellschaft | 187 | ||
| b) Rückgriff auf die Gesellschafter durch wirtschaftliche Betrachtungsweise? | 188 | ||
| III. Zwischenergebnis | 189 | ||
| C. Die Personengesellschaft als Erwerber und Steuerschuldner | 189 | ||
| I. Zivilrechtliche Ausgangslage | 190 | ||
| 1. Rechtsfähigkeit und Gesellschaftsvermögen der Gesamthandsgemeinschaften | 190 | ||
| a) Grundzüge der Gesamthandslehre | 191 | ||
| aa) Traditionelle Gesamthandslehre | 191 | ||
| bb) Moderne Gesamthandslehre | 191 | ||
| b) Die einzelnen Gesellschaftsformen nach den Gesamthandslehren | 192 | ||
| aa) GbR | 192 | ||
| bb) OHG und KG | 193 | ||
| 2. Aktives Erbrecht der Personengesellschaften | 194 | ||
| II. Personengesellschaften als erbschaftsteuerliche Erwerber | 194 | ||
| 1. Rechtsprechung des BFH | 195 | ||
| a) BFH vom 07.12.1988 (BStBl. II 1989, S. 237) | 196 | ||
| b) BFH vom 14.09.1994 (BStBl. II 1995, S. 81) | 197 | ||
| 2. Stellungnahme | 198 | ||
| a) Auswirkungen der Gesamthandslehren auf die Auslegung | 199 | ||
| aa) Traditionelle Gesamthandslehre | 200 | ||
| bb) Moderne Gesamthandslehre | 200 | ||
| b) Argumentationsmuster des BFH | 201 | ||
| c) Gesellschafter als Erwerber durch wirtschaftliche Betrachtungsweise? | 201 | ||
| aa) Wirtschaftliche Betrachtung des Begriffs „Erwerber" | 202 | ||
| bb) Rückgriff auf § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO | 202 | ||
| cc) Abschließende Würdigung | 204 | ||
| III. Zwischenergebnis | 204 | ||
| D. Zusammenfassung | 205 | ||
| Schlußbetrachtung | 206 | ||
| A. Die strukturellen Abhängigkeiten des Erbschaftsteuergesetzes vom Zivilund Ertragsteuerrecht | 206 | ||
| B. Folgerungen für die Auslegung im Erbschaftsteuergesetz | 207 | ||
| I. Allgemeiner methodologischer Ansatz | 207 | ||
| II. Theorie des fehlenden Ordnungsrahmens | 207 | ||
| C. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise im Erbschaftsteuergesetz | 208 | ||
| Literaturverzeichnis | 209 | ||
| Sachverzeichnis | 221 |