Die Übertragung stiller Reserven bei Personengesellschaften nach § 6b EStG

Dorrit Selbmann

doi:10.3790/978-3-428-50914-0

Die Übertragung stiller Reserven bei Personengesellschaften nach § 6b EStG

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Selbmann, D. (2003). Die Übertragung stiller Reserven bei Personengesellschaften nach § 6b EStG. Eine Norm zwischen Konstanz und Wandel. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-50914-0

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Die Übertragung stiller Reserven bei Personengesellschaften nach § 6b EStG

Eine Norm zwischen Konstanz und Wandel

Selbmann, Dorrit

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 75

(2003)

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Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-50914-0
978-3-428-10914-2 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-50914-0
Edition: 1
Language: German
Pages: 268
Collections: NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Taxation & duties law

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Institution: € 136.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 89.90 (incl. local VAT if applicable)

Abstract

Der Problemkreis »§ 6b EStG und Personengesellschaften« bildet schon seit vielen Jahren den fruchtbaren Boden für zahlreiche wissenschaftliche Publikationen. Neuen Anreiz zur Bearbeitung des Themas haben die grundlegenden Änderungen des § 6b EStG durch das StEntlG 1999/2000/2002 und das UntStFG geschaffen.

Einleitend erarbeitet Dorrit Selbmann die ratio des § 6b EStG und stellt den grundlegenden Norminhalt dar. Anschließend werden die konkreten Auswirkungen der gesellschafterbezogenen und der rechtsträgerbezogenen Betrachtungsweise des § 6b EStG dogmatisch hergeleitet, dargestellt und kritisch gewürdigt. Gegenstand des Hauptteils ist die Erarbeitung der systematischen Zusammenhänge zwischen der Anwendung des § 6b EStG bei Personengesellschaften und den weiteren Regelungen des EStG zur Umstrukturierung von Personengesellschaften vor dem Hintergrund des StEntlG 1999/2000/2002, des StSenkG 2001 und des UntStFG. Durch diesen Zusammenhang des § 6b EStG mit der Gesamtentwicklung der Besteuerung von Personengesellschaften erschließen sich weitere Gründe für den Wandel von der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise des § 6b EStG bei Personengesellschaften zur rechtsträgerbezogenen Betrachtungsweise und zurück.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	5
Inhaltsverzeichnis	7
Abkürzungsverzeichnis	14
Teil 1: Einleitung und Gang der Untersuchung	17
Teil 2: Regelungsinhalt des § 6 b EStG	21
A. Regelungstechnik und Sinn und Zweck der Norm	21
B. Begünstigte Personen und Gewinnermittlungsart	24
C. Begünstigte Veräußerungsvorgänge	25
I. Begünstigte Veräußerungsobjekte	25
1. Betriebliche Wirtschaftsgüter	25
2. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens	26
3. Begünstigte Wirtschaftsgüter des § 6 b Abs. 1 S. 1 EStG	27
a) Grund und Boden	27
b) Aufwuchs auf Grund und Boden	28
c) Gebäude	29
d) Ab Veranlagungszeitraum 1999nicht mehr begünstigte Wirtschaftsgüter	30
4. Erweiterung des Kreises der begünstigten Veräußerungsobjektedurch das UntStFG	31
II. Sechsjährige Zugehörigkeit zum Anlagevermögeneiner inländischen Betriebsstätte	33
1. Sinn und Zweck des § 6 b Abs. 4 S. 1 Nr. 2 EStG	33
2. Zugehörigkeit zu einer inländischen Betriebsstätte	34
3. Fristberechnung	35
4. Unterbrechung der Sechsjahresfrist	36
III. Veräußerung im Sinne des § 6 b EStG	37
1. Begriff der Veräußerung	37
2. Zeitpunkt der Veräußerung	40
IV. Veräußerungsgewinn	40
1. Veräußerungspreis	40
a) Begriff	40
b) Nachträgliche Änderungen des Veräußerungspreises	41
2. Veräußerungskosten	43
3. Buchwert	44
4. Höhe des übertragungsfähigen Gewinns	44
5. Begünstigungsfähiger Gewinn	47
D. Begünstigte Reinvestitionen	47
I. Begünstigte Reinvestitionsobjekte	48
1. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einer inländischen Betriebsstätte	48
2. Abschließende Aufzählung in § 6 b Abs. 1 S. 2, 3 EStG	49
3. Begünstigte Reinvestitionsobjekte	49
4. Ab Veranlagungszeitraum 1999 nicht mehr begünstigte Reinvestitionsobjekte	50
5. Die einzelnen Übertragungsmöglichkeiten	50
6. Besondere Reinvestitionsobjekte bei der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften nach § 6 b Abs. 10 EStG in der Fassung des UntStFG	51
II. Begünstigte Reinvestitionsvorgänge	52
III. Reinvestitionszeitpunkt	53
E. Personenidentität der stillen Reserven	55
F. Übertragung des Veräußerungsgewinns	56
I. Wahlrecht	56
II. Abzug des begünstigten Gewinns von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Reinvestitionsguts	58
1. Abzug des Veräußerungsgewinns bei Investitionen im Veräußerungsjahr	58
2. Abzug des Veräußerungsgewinns bei Investitionen in dem dem Veräußerungsjahr vorangegangenen Wirtschaftsjahr	59
III. Reinvestitionsrücklage	59
1. Bildung einer steuerfreien Rücklage	59
2. Auflösung der Rücklage	61
IV. Gewinnzuschlag	62
V. Buchnachweis	63
Teil 3: Die Anwendung des § 6 b EStG bei Personengesellschaften	64
A. Die Stellung der Personengesellschaft im Einkommensteuerrecht	64
I. Die zivilrechtliche Ausgangslage	65
II. Theorien zur Stellung der Personengesellschaft im Einkommensteuerrecht	67
1. Bilanzbündeltheorie	67
2. Die Lehre von der Einheit der Personengesellschaft	69
III. Zwischenergebnis	72
B. Die gesellschafterbezogene Betrachtungsweisedes § 6 b EStG bei Personengesellschaften vor Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	73
I. Dogmatische Herleitung der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise	73
II. Auswirkungen eines entgeltlichen Gesellschafterwechsels auf die Vorbesitzzeit gem. § 6 b Abs. 4 S. 1 Nr. 2 EStG	76
1. Gesellschafterwechsel unter Geltung der Bilanzbündeltheorie	77
2. Gesellschafterwechsel nach Aufgabe der Bilanzbündeltheorie	77
3. Kritik an der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise	79
III. Reinvestitionsmöglichkeiten bei der Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Gesamthandsvermögens	82
1. Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Gesamthandsvermögens unter Geltung der Bilanzbündeltheorie	83
2. Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Gesamthandsvermögens nach Aufgabe der Bilanzbündeltheorie	84
3. Kritik an der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise	85
IV. Reinvestitionsmöglichkeiten bei der Veräußerungeines Wirtschaftsguts des Einzel- oder Sonderbetriebsvermögenseines Gesellschafters	89
1. Übertragung des Veräußerungsgewinns auf ein Reinvestitionsgut in einem Einzel- oder Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters	89
2. Übertragung des Veräußerungsgewinns auf den „Anteil“des Gesellschafters an einem Wirtschaftsgut des Gesamthandsvermögens	90
a) Übertragung unter Geltung der Bilanzbündeltheorie	90
b) Übertragung nach Aufgabe der Bilanzbündeltheorie	91
V. Veräußerung eines Gesellschaftsanteils	92
1. Veräußerung eines Gesellschaftsanteils unter Geltung der Bilanzbündeltheorie	92
2. Veräußerung eines Gesellschaftsanteils nach Aufgabe der Bilanzbündeltheorie	93
3. Kritik an der gesellschafterbezogenen Auslegung	94
VI. Schicksal einer bereits im Gesamthandsvermögen bestehenden § 6 b-Rücklage bei Ausscheiden eines Gesellschafters	96
1. Das Schicksal der Rücklage unter Geltung der Bilanzbündeltheorie	96
2. Das Schicksal der Rücklage nach Aufgabe der Bilanzbündeltheorie	96
VII. Zwischenergebnis	98
C. Die streng betriebsbezogene Betrachtungsweisedes § 6 b EStG in der Fassung des Entwurfs eines StEntlG	100
D. Die rechtsträgerbezogene Betrachtungsweisedes § 6 b EStG bei Personengesellschaften unter Geltung des StEntlG 1999/2000/2002	101
I. Der Wechsel zur rechtsträgerbezogenen Betrachtungsweise des § 6 b EStG durch das StEntlG 1999/2000/2002	101
1. Überblick über die Änderungen des § 6 b EStGdurch das StEntlG 1999/2000/2002	101
2. Gründe für die Gesetzesänderung	103
II. Auswirkungen eines entgeltlichen Gesellschafterwechsels auf die Vorbesitzzeit gem. § 6 b Abs. 4 S. 1 Nr. 2 EStG	103
III. Reinvestitionsmöglichkeiten bei der Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Gesamthandsvermögens	104
1. Reinvestition im Gesamthandsvermögen oder im Sonderbetriebsvermögender veräußernden Personengesellschaft bei einer anderen Personengesellschaft	104
2. Reinvestition im Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers bei derselben Personengesellschaft	105
IV. Reinvestitionsmöglichkeiten bei der Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Einzel- oder Sonderbetriebsvermögens eines Gesellschafters	108
1. Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Einzelbetriebsvermögens	108
2. Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens	110
a) Reinvestition im Einzel- oder Sonderbetriebsvermögendes Gesellschafters	110
b) Reinvestition im Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft	110
V. Veräußerung eines Gesellschaftsanteils	112
VI. Schicksal einer im Gesamthandsvermögen bereits bestehenden Rücklage bei Ausscheiden eines Gesellschafters	113
VII. Zwischenergebnis	114
E. Die Rückkehr zur gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise des § 6 b EStG durch das UntStFG	116
I. Rechtsfolgen der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise des § 6 b EStG	116
II. Kritik an der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweisedes § 6 b EStG	118
Teil 4: Der Standort des § 6 b EStG im System der Besteuerung von Umstrukturierungsvorgängen bei Personengesellschaften	120
A. § 6 b EStG im System der Besteuerung von Umstrukturierungsvorgängen bei Personengesellschaften vor Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	121
I. Die steuerneutrale Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter nach dem Mitunternehmererlass	121
1. Die finale Entnahmelehre des BFH als Ausgangspunkt des Mitunternehmererlasses	122
a) Ansicht des BFH	122
b) Kritik und Ansicht der Literatur	124
c) Gemeinsames Ziel: Die Sicherstellung der steuerlichen Erfassung stiller Reserven	125
2. Die Regelungen des Mitunternehmererlasses im Einzelnen	127
a) Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Einzel- oder Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters in das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft	128
aa) Entgeltliche Veräußerung	128
bb) Übertragung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten	129
cc) Unentgeltliche Übertragung	131
b) Übertragung eines Wirtschaftsguts des Gesamthandsvermögens der Gesellschaft in das Einzel- oder Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters	132
aa) Entgeltliche Veräußerung	132
bb) Übertragung gegen Minderung von Gesellschaftsrechten	132
cc) Unentgeltliche Übertragung	133
c) Übertragung eines Wirtschaftsguts zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Gesellschafter derselben Personengesellschaft	134
3. Kritik an den Regelungen des Mitunternehmererlasses	135
II. Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter im Rahmender Realteilung einer Personengesellschaft	139
1. Das Gewohnheitsrecht der Realteilung einer Personengesellschaft	139
2. Kritik am Gewohnheitsrecht der Realteilung	143
III. Übertragung stiller Reserven nach § 6 b EStG vor Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	144
1. Personenidentität der stillen Reserven	144
a) Verankerung des Subjektsteuerprinzips im Wortlaut des § 6 b EStG	144
b) Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Gesamthandsvermögens und Reinvestition durch die Gesellschafter	145
c) Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Einzel- oder Sonderbetriebsvermögens und Reinvestition im Gesamthandsvermögen	146
d) Veräußerung eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens und Reinvestition im Sonderbetriebsvermögen eines anderen Gesellschafters	147
2. Zusammenhang zwischen den rechtsträgerübergreifenden Reinvestitionsmöglichkeiten nach der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise des § 6 b EStG und der steuerneutralen Übertragung von Wirtschaftsgütern nach dem Mitunternehmererlass und der Realteilung	148
IV. Zwischenergebnis	149
B. § 6 b EStG im System der Besteuerung von Umstrukturierungsvorgängen bei Personengesellschaften nach Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	151
I. Überholung des Mitunternehmererlasses durch § 6 Abs. 5 EStGin der Fassung des StEntlG 1999/2000/2002	151
1. Die Regelungen des § 6 Abs. 5 EStG im Einzelnen	151
a) Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 5 S. 1 EStG	152
b) Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 5 S. 2 EStG	153
c) Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG	153
2. Würdigung der Neuregelung	156
3. Der Wechsel des zivilrechtlichen Rechtsträgers	157
4. Stärkere Trennung von Gesellschaftssphäre und Gesellschaftersphäre	159
5. Konsequente Umsetzung des Subjektsteuerprinzips	160
II. Kodifizierung der Realteilung in § 16 Abs. 3 S. 2 EStG durch das StEntlG 1999/2000/2002	163
1. Regelungsinhalt des § 16 Abs. 3 S. 2 EStG in der Fassung des StEntlG 1999/2000/2002	163
2. Zusammenhang mit der Einführung des § 6 Abs. 5 EStG durch das StEntlG 1999/2000/2002	164
III. Einschränkung der Reinvestitionsmöglichkeiten nach § 6 b EStG bei Personengesellschaften durch das StEntlG 1999/2000/2002	166
1. Stärkere Trennung von Personengesellschaft und Gesellschafter	167
2. Gemeinsames Merkmal „Rechtsträgerwechsel“	167
3. Gleiche Übertragungsmöglichkeiten wie in § 6 Abs. 5 EStG	169
4. Verhinderung des Überspringens stiller Reserven	170
5. § 6 b-Rücklage als Wirtschaftsgut	171
IV. Zwischenergebnis	172
C. § 6 b EStG im System der Besteuerung von Umstrukturierungsvorgängen bei Personengesellschaften nach Inkrafttreten des StSenkG 2001	174
I. Sog. Wiedereinführung des Mitunternehmererlasses in § 6 Abs. 5 S. 3 EStG	174
II. Kritik an der Neuregelung	178
1. Unstimmigkeiten zwischen § 6 Abs. 5 S. 3 EStG in der Fassung des StSenkG 2001 und dem durch das StSenkG 2001 unveränderten § 16 Abs. 3 S. 2 EStG	180
2. Unstimmigkeiten zwischen § 6 Abs. 5 S. 3 EStG in der Fassung des StSenkG 2001 und dem durch das StSenkG 2001 unveränderten § 6 b EStG	181
D. § 6 b EStG im System der Besteuerungvon Umstrukturierungsvorgängen bei Personengesellschaften nach Inkrafttreten des UntStFG	185
I. Weiterentwicklung der Regelungen zur Wiedereinführung des Mitunternehmererlasses in § 6 Abs. 5 S. 3 ff. EStG	186
1. Die Neuregelung des § 6 Abs. 5 S. 3 ff. EStG im Einzelnen	186
2. Kritik an der Neuregelung des § 6 Abs. 5 S. 3 ff. EStG	190
II. Anpassung des § 16 Abs. 3 S. 2 ff. EStG an die Neuregelungdes § 6 Abs. 5 S. 3 ff. in der Fassung des UntStFG	192
1. Die Neuregelung des § 16 Abs. 3 S. 2 ff. EStG im Einzelnen	192
2. Kritik an der Neuregelung des § 16 Abs. 3 S. 2 ff. EStG	194
III. Anpassung des § 6 b EStG an die Neuregelungder §§ 6 Abs. 5 S. 3 ff., 16 Abs. 3 S. 2 ff. EStGin der Fassung des UntStFG	196
1. Die Neuregelung des § 6 b EStG im Einzelnen	196
2. Kritik an der Neuregelung des § 6 b EStG	198
Teil 5: Anwendung des § 6 b EStG auf besondere Fallgestaltungen bei Personengesellschaften	202
A. Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern zwischen Personengesellschaft und Gesellschafter und den Gesellschaftern untereinander	203
I. Überführung eines Wirtschaftsguts zwischen den verschiedenen Einzel- oder Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen	203
II. Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Einzel- oder Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters in das Gesamthandsvermögender Personengesellschaft und umgekehrt	205
1. Entgeltliche Veräußerung des Wirtschaftsguts	205
2. Übertragung des Wirtschaftsguts gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten	207
a) Übertragungen vor Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	208
b) Übertragungen unter Geltung des StEntlG 1999/2000/2002	209
c) Übertragungen unter Geltung des UntStFG	209
3. Unentgeltliche Übertragung des Wirtschaftsguts	210
III. Übertragung eines Wirtschaftsguts zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Gesellschafter derselben Personengesellschaft	211
1. Entgeltliche Veräußerung des Wirtschaftsguts	211
2. Unentgeltliche Übertragung des Wirtschaftsguts	211
B. Realteilung	212
I. Grundfall der Realteilung	213
1. Realteilung vor Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	213
2. Realteilung unter Geltung des StEntlG 1999/2000/2002	215
a) Zuweisung von Einzelwirtschaftsgütern	215
b) Zuweisung von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen	217
3. Realteilung unter Geltung des UntStFG	217
II. Realteilung mit Spitzenausgleich	218
1. Realteilung mit Spitzenausgleich vor Inkrafttretendes StEntlG 1999/2000/2002	220
a) Realteilung mit Gewinnrealisierung	220
b) Realteilung mit Buchwertfortführung	220
aa) Gewinnrealisierung bei Zahlung des Spitzenausgleichs	221
bb) Vermeidung der Gewinnrealisierung bei Zahlung eines Spitzenausgleichs	222
cc) Anwendbarkeit des § 6 b EStG auf den durch Zahlung des Spitzenausgleichs realisierten Gewinn	224
2. Realteilung mit Spitzenausgleich unter Geltung des StEntlG 1999/2000/2002	225
a) Realteilung unter Zuweisung von Einzelwirtschaftsgütern	226
b) Realteilung unter Zuweisung von Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen	226
3. Realteilung mit Spitzenausgleich nach Inkrafttreten des UntStFG	227
Teil 6: Zusammenfassende Thesen und Schlussbetrachtung	229
A. Zusammenfassende Thesen	229
Der Regelungsinhalt des § 6 b EStG	229
Die Anwendbarkeit des § 6 b EStG bei Personengesellschaften	230
Der Standort des § 6 b EStG im System der Besteuerungvon Umstrukturierungsvorgängen bei Personengesellschaften	235
Rechtslage vor Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002	235
Rechtslage unter Geltung des StEntlG 1999/2000/2002	236
Rechtslage nach dem StSenkG 2001	238
Rechtslage nach Inkrafttreten des UntStFG	238
B. Schlussbetrachtung	242
Literaturverzeichnis	244
Sachwortverzeichnis	264

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