Normbehauptung im Steuerrecht durch das europäische Missbrauchsverbot
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Normbehauptung im Steuerrecht durch das europäische Missbrauchsverbot
Von den Anfängen der Missbrauchsverhinderung bis zum allgemeinen Missbrauchsverbot in der Richtlinie zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken
Schriften zum Steuerrecht, Vol. 139
(2019)
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About The Author
Florian Lindermann, Studium der Rechtswissenschaften in Frankfurt und Lausanne mit Schwerpunkt »Law and Finance«, Referendariat OLG Frankfurt 2018, wissenschaftlicher Mitarbeiter sowie Promotion 2018 am Lehrstuhl für bürgerliches Recht, Handels- und Wirtschaftsrecht und Bankrecht an der EBS Universität Wirtschaft und Recht in Wiesbaden.Abstract
Der Inhalt und die Rechtsnatur des europäischen Missbrauchsverbots gehören zu den relevantesten Problemen des Unionsrechts. Wie ein europäisches Missbrauchsverbot zu fassen ist, gilt daher auch als Schlüsselfrage für die Schaffung einer einheitlichen europäischen Steuerrechtsordnung. Die besondere Brisanz der Thematik zeigt sich in der im Rahmen der BEPS-Diskussion erfolgten Normierung von Art. 6 der Anti-Tax-Avoidance-Directive. Die vorliegende Abhandlung untersucht die historische Entwicklung des europäischen Missbrauchsverbots, nimmt eine rechtsmethodische Inhaltsbestimmung vor und legt dar, dass es sich bei der Richtlinienbestimmung um die unionsweite Normierung des Missbrauchsverbots für das Unternehmenssteuerrecht handelt. Dabei werden steuerrechtsdogmatische Fragen dieses europäischen Rechtsgrundsatzes, wie insbesondere die Auswirkungen auf grenzüberschreitende Transaktionen und welche Rolle dabei subjektive Kriterien spielen, in die Betrachtung einbezogen.»The European Principle of Prohibition of Abuse of Law as the Guardian of Tax Law«This study examines the historical evolution of the European concept of prohibition of abuse of law. It seeks to determine the conditions of the concept in in tax law and submits that Art. 6 of the Anti-Tax-Avoidance-Directive legislates the already established general principle of prohibition of abuse of law for the European corporate tax system. It further evaluates the tax implications of this concept for cross-border transactions and the importance of subjective criteria for determining abuse.
Table of Contents
Section Title | Page | Action | Price |
---|---|---|---|
Vorwort | 5 | ||
Inhaltsübersicht | 7 | ||
Inhaltsverzeichnis | 13 | ||
Einleitung | 25 | ||
I. Bedeutung der Normbehauptung auf Unionsebene zur Sicherung der Wirksamkeit des Unionsrechts | 25 | ||
II. Problemaufriss | 30 | ||
III. Grundannahme | 34 | ||
1. Autonome Missbrauchsmethode unter Berücksichtigung subjektiver Kriterien | 34 | ||
2. Einheitliche Missbrauchsmethode | 35 | ||
3. Entwicklung der Methodik durch den EuGH | 35 | ||
4. Spannungsverhältnis von Planungs- bzw. Rechtssicherheit und Gleichheit | 36 | ||
5. Rationale und anpassungsfähige Missbrauchsmethode | 36 | ||
6. Europäische Missbrauchsdogmatik als Grundlage einer unionsrechtlichen Generalklausel in der Richtlinie zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken | 37 | ||
IV. Die institutionellen Bedingungen einer wirksamen und vorhersehbaren Methode der Missbrauchsverhinderung | 38 | ||
1. Die Bedeutung einer rationalen Missbrauchsdogmatik für das Spannungsverhältnis von Rechtssicherheit und Gleichheit in der Rechtsanwendung | 38 | ||
2. Die demokratische Legitimierung einer institutionellen Anwendung der Missbrauchsdogmatik durch Gerichte | 40 | ||
Erster Hauptteil: Die Notwendigkeit einer autonomen unionsrechtlichen Missbrauchsmethodik unter Berücksichtigung subjektiver Kriterien | 42 | ||
§ 1 Die begrenzte Wirksamkeit einer ͵reinʹ teleologischen Auslegung zur Missbrauchsverhinderung im deutschen Recht | 42 | ||
I. Deutsches Grundverständnis einer rein teleologischen Missbrauchsverhinderung | 42 | ||
II. Erscheinungsformen der Gesetzesumgehung und des Missbrauchs | 44 | ||
1. Aufspaltung eines einheitlichen Rechtsgeschäfts | 44 | ||
2. Gesamtplangestaltungen und gegenläufige Gestaltungen (U-Turn) | 44 | ||
3. Zwischenschaltung einer Mittelsperson | 45 | ||
4. Verschleierung des tatsächlichen Vertragstyps | 46 | ||
5. Wesensmerkmale dieser Gestaltungen | 46 | ||
III. Gesetzesumgehung als Auslegungs- bzw. Analogiefrage (objektive Theorien) | 47 | ||
1. Grundannahme der objektiven Theorien als ‚reineˋ Frage teleologischer Rechtsanwendung | 47 | ||
2. Die Missbrauchsverhinderung nach der objektiven Theorie | 49 | ||
a) Das Verhältnis von Auslegung und Analogie als Mittel der Missbrauchsverhinderung | 49 | ||
b) Analoge Anwendung zur Behandlung der Gesetzesumgehung | 49 | ||
c) Die Ablehnung der Notwendigkeit eines Umgehungsvorsatzes und subjektiver Kriterien | 51 | ||
IV. Gesetzesumgehung als eigenständiges Rechtsinstitut (subjektive Theorien) | 52 | ||
1. Umgehungsabsicht als zusätzliches Erfordernis für die Anwendung von Gesetzen über ihre Wortlautgrenze hinaus | 52 | ||
2. Vermutung des Bestehens einer Umgehungsabsicht bei Vorliegen einer Umgehungshandlung | 53 | ||
3. „Künstlicher Auslandsbezug“ im Internationalen Privatrecht als subjektiver Anknüpfungspunkt des Missbrauchsvorwurfs | 53 | ||
4. Planung des wirtschaftlichen Erfolgs einer Gestaltung | 53 | ||
V. Die eingeschränkte Wirksamkeit des individuellen und institutionellen Rechtsmissbrauchs zur Normbehauptung | 54 | ||
1. Die Berücksichtigung subjektiver Kriterien als Abwägungsposten beim individuellen Rechtsmissbrauch | 55 | ||
2. Die eingeschränkte Wirksamkeit zur Missbrauchsverhinderung des institutionellen Rechtsmissbrauchs aufgrund Außerachtlassung subjektiver Kriterien | 56 | ||
3. Das Verhältnis von Rechtsmissbrauch zu Gesetzesumgehung | 58 | ||
VI. Das disparate Bild der Bedeutung subjektiver Kriterien bei der Bewertung eines Missbrauchs von Steuergesetzen | 58 | ||
1. Die vermeintliche Nichtberücksichtigung subjektiver Kriterien nach der Innentheorie | 59 | ||
2. Mögliche Inbezugnahme subjektiver Kriterien nach der Außentheorie | 60 | ||
3. Die Bedeutung subjektiver Missbrauchskriterien zur Erfassung der wirtschaftlichen Realität nach der Judikatur des BFH | 61 | ||
4. Folgerungen | 62 | ||
VII. Die Berücksichtigung des Subjektiven als notwendiges Kriterium einer wirksamen Missbrauchsverhinderung | 63 | ||
1. Das Verhältnis des Normtelos zu subjektiven Kriterien und vermeintliche Nichtberücksichtigung des Subjektiven nach objektiven Theorien | 63 | ||
2. Die Bedeutung subjektiver Kriterien für eine rationale Missbrauchsmethodik | 65 | ||
3. Die Notwendigkeit der Berücksichtigung subjektiver Kriterien | 68 | ||
VIII. Folgerungen | 72 | ||
§ 2 Die Missbrauchsverhinderung in Frankreich und England aus rechtsvergleichender Perspektive | 73 | ||
I. Die Missbrauchsmethodik nach französischem Verständnis | 73 | ||
1. Die Rolle des Richters im System der französischen Gewaltenteilung | 73 | ||
2. Die Auslegung des Gesetzes durch den Richter | 74 | ||
3. Contra legem Rechtsanwendung und teleologische Reduktion | 74 | ||
4. Fraude á la loi | 75 | ||
5. Missbrauchsverhinderung im Steuerrecht | 77 | ||
6. Folgerungen | 79 | ||
II. Die Missbrauchsmethodik nach englischem Verständnis | 79 | ||
1. Fallrecht im Common Law | 80 | ||
2. Kodifizierte Gesetze | 80 | ||
a) Die Funktion parlamentarischer Gesetze | 80 | ||
b) Die Auslegung parlamentarischer Gesetze | 81 | ||
c) Teleologische Reduktion und Extension parlamentarischer Gesetze | 82 | ||
3. Die Behandlung von Gesetzes- und Steuerumgehung | 83 | ||
a) Traditionelles Verständnis der strengen Wortlautbindung | 83 | ||
b) Abkehr von der strikten Wortlautbindung als Bedingung der wirksamen Verhinderung von Steuerumgehung | 83 | ||
c) General anti-abuse rule des Finance Act 2013 als notwendiges Mittel zur Bekämpfung der Steuerumgehung | 85 | ||
4. Folgerungen | 87 | ||
III. Vergleich der Missbrauchsverhinderung nach französischem und englischem Verständnis | 88 | ||
IV. Folgerungen | 89 | ||
Zweiter Hauptteil: Die Implementierung des allgemeinen Missbrauchsverbots als Mittel der Normbehauptung im europäischen Primärrecht | 92 | ||
§ 3 Die Bedeutung der Judikatur des EuGH für die Entwicklung eines unionsrechtlichen Missbrauchsverbots | 92 | ||
I. Aufgabe des EuGH zur Entwicklung einer Missbrauchsmethodik zur Wahrung des Unionsrechts | 92 | ||
II. Institutionelle Grenzen der EuGH-Gerichtsbarkeit zur Entwicklung einer autonomen Missbrauchsmethodik | 95 | ||
1. Unionsrechtlicher Kompetenzrahmen als Grundlage der Zuständigkeit des Gerichtshofs | 95 | ||
2. Keine besondere Steuergerichtsbarkeit nach der Gerichtsverfassung | 96 | ||
3. Praktische Grenzen der Gerichtsbarkeit des EuGH | 96 | ||
§ 4 Die Auslegung des Unionsrechts als Ausgangspunkt der Normbehauptung | 97 | ||
I. Auslegungsmethoden des EuGH | 97 | ||
1. Wortlaut | 99 | ||
2. Historische Auslegung | 100 | ||
3. Systematische Auslegung | 101 | ||
4. Teleologische Auslegung | 102 | ||
a) Telosermittlung auf Unionsebene | 102 | ||
b) Subjektive vs. objektive Telosermittlung | 103 | ||
c) Metateleological approach | 104 | ||
5. Auslegung unter Berücksichtigung des Rechts der Mitgliedstaaten | 105 | ||
II. Die Missbrauchsverhinderung durch Auslegungsmethodik | 106 | ||
1. Rechtsfortbildung und Analogieschlüsse durch den EuGH | 106 | ||
a) Möglichkeit der Rechtsfortbildung im Unionsrecht | 106 | ||
b) Die Bedeutung der Wortlautgrenze und contra legem Interpretation | 107 | ||
c) Keine teleologische Reduktion zu Lasten des Unionsbürgers | 107 | ||
d) Keine Analogie zu Lasten des Unionsbürgers | 108 | ||
2. Missbrauchsverhinderung durch Auslegungsmethodik bei Einhaltung der Wortlautgrenze | 110 | ||
a) Wortlaut als Grenze der engen Auslegung des Anwendungsbereichs von Unionsrecht | 110 | ||
b) Weite Auslegung mit anschließendem Missbrauchskorrektiv als sachgerechte Missbrauchsmethodik zum Schutz der Wirksamkeit des Unionsrechts | 111 | ||
III. Folgerungen | 113 | ||
§ 5 Die historische Entwicklung der europäischen Missbrauchsjudikatur | 114 | ||
I. Die zunächst fehlende Konturierung der unionsrechtlichen Missbrauchsdogmatik zu Beginn der EuGH-Judikatur | 115 | ||
1. Van Binsbergen – Urteil vom 3. Dezember 1974, Rechtssache 33/74 | 115 | ||
2. Leclerc – Urteile vom 10. Januar 1985, Rechtssache 229/83, vom 11. Juli 1985, Rechtssache 299/83 und vom 10. Juli 1986, Rechtssache 95/84 | 115 | ||
3. Lair – Urteil vom 21. Juni 1988, Rechtssache 39/86 | 116 | ||
4. Direct Cosmetics Ltd – Urteil vom 12. Juli 1988, verbundene Rechtssachen 138/86 und 139/86 | 117 | ||
5. TV10 – Urteil vom 5. Oktober 1994, Rechtssache C-23/93 | 118 | ||
a) Sachverhalt | 118 | ||
b) Würdigung durch den Gerichtshof | 118 | ||
aa) Anwendungsbereich der Dienstleistungsfreiheit | 118 | ||
bb) Missbrauch als Legitimation der Beschränkung der Grundfreiheit | 119 | ||
c) Folgerungen | 120 | ||
6. Paletta – Urteil vom 2. Mai 1996, Rechtssache C-206/94 | 120 | ||
7. Leur-Bloem – Urteil vom 17. Juli 1997, Rechtssache C-28/95 | 121 | ||
8. ICI – Urteil vom 16. Juli 1998, Rechtssache C-264/96 | 122 | ||
9. Centros – Urteil vom 9. März 1999, Rechtssache C-212/97 | 123 | ||
10. Diamantis – Urteil vom 23. März 2000, Rechtssache C-373/97 | 124 | ||
II. Ausdifferenzierte Missbrauchsdogmatik durch Benennung konkreter Missbrauchskriterien | 126 | ||
1. Emsland-Stärke – Urteil vom 14. Dezember 2000, Rechtssache C-110/99 | 126 | ||
a) Sachverhalt | 126 | ||
b) Vorbringen der Kommission | 126 | ||
c) Würdigung durch den Gerichtshof | 127 | ||
aa) Missbrauchsvoraussetzungen | 127 | ||
bb) Rechtsfolge eines Missbrauchs und Rechtssicherheit | 128 | ||
d) Folgerungen | 129 | ||
2. Lankhorst-Hohorst – Urteil vom 12. Dezember 2002, Rechtssache C-324/00 | 130 | ||
3. Ninni-Orasche – Urteil vom 6. November 2003, Rechtssache C-413/01 | 131 | ||
4. Gemeente Leusden und Holin Groep – Urteil vom 29. April 2004, verbundene Rechtssachen C-487/01 und C-7/02 | 132 | ||
5. Eichsfelder Schlachtbetrieb – Urteil vom 21. Juli 2005, Rechtssache C-515/03 | 133 | ||
6. Ungarn / Slowakische Republik – Urteil vom 16. Oktober 2012, Rechtssache C-364/10 | 134 | ||
7. O. und B. – Urteil vom 11. März 2014, Rechtssache C-456/12 | 136 | ||
8. Torresi – Urteil vom 17. Juli 2014, verbundene Rechtssachen C-58/13 und C-59/13 | 136 | ||
III. Besondere Entwicklung des allgemeinen Missbrauchsverbots in der Missbrauchsjudikatur im steuerrechtlichen Kontext | 138 | ||
1. Halifax u. a. – Urteil vom 21. Februar 2006, Rechtssache C- 255/02 | 138 | ||
a) Sachverhalt | 138 | ||
b) Würdigung durch den Gerichtshof | 140 | ||
aa) Anwendbarkeit des Mehrwertsteuersystems und Auslegung des Begriffs „wirtschaftliche Tätigkeit“ | 140 | ||
bb) Missbrauchsvoraussetzungen im steuerrechtlichen Kontext | 140 | ||
c) Folgerungen | 142 | ||
2. Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas – Urteil vom 12. September 2006, Rechtssache C-196/04 | 143 | ||
a) Sachverhalt | 143 | ||
b) Würdigung durch den Gerichtshof | 144 | ||
aa) Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit | 144 | ||
bb) Missbrauch als Legitimation der Beschränkung der Grundfreiheit | 145 | ||
3. Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation – Urteil vom 13. März 2007, Rechtssache C-524/04 | 146 | ||
4. Kofoed – Urteil vom 5. Juli 2007, Rechtssache C-321/05 | 149 | ||
a) Sachverhalt | 149 | ||
b) Würdigung durch den Gerichtshof | 150 | ||
aa) Anwendungsbereich der Fusionsrichtlinie | 150 | ||
bb) Missbrauchsklausel als Ausprägung des allgemeinen Missbrauchsverbots | 151 | ||
cc) Anwendung der Missbrauchsklausel auf nationaler Ebene | 151 | ||
5. Part Service – Urteil vom 21. Februar 2008, Rechtssache C-425/06 | 153 | ||
6. Ampliscientifica u. a. – Urteil vom 22. Mai 2008, Rechtssache C-162/07 | 156 | ||
7. Weald Leasing – Urteil vom 22. Dezember 2010, Rechtssache C-103/09 | 157 | ||
8. Foggia – Urteil vom 10. November 2011, Rechtssache C-126/10 | 158 | ||
9. RBS Deutschland – Urteil vom 22. Dezember 2012, Rechtssache C-277/09 | 162 | ||
a) Sachverhalt | 162 | ||
b) Würdigung durch den Gerichtshof | 164 | ||
aa) Recht auf Vorsteuerabzug trotz Nichtbesteuerung der Folgeumsätze | 164 | ||
bb) Missbräuchliche Praxis durch Regulierungsarbitrage? | 164 | ||
10. SICES u. a. – Urteil vom 13. März 2014, Rechtssache C-155/13 | 165 | ||
IV. Folgerungen | 168 | ||
§ 6 Der Inhalt des unionsrechtlichen Missbrauchsverbots | 169 | ||
I. Vom EuGH aufgestellte Tatbestandsvoraussetzungen des Missbrauchsverbots | 170 | ||
II. Unionsrechtlicher Bezug | 171 | ||
III. Formale Erfüllung der Voraussetzungen einer vorteilsgewährenden Unionsvorschrift | 172 | ||
IV. Das objektive Element als ausdifferenzierter teleologischer Prüfungsmaßstab | 173 | ||
1. Normativer Anknüpfungspunkt des objektiven Elements | 175 | ||
2. Ermittlung des Normziels | 176 | ||
a) Niederlassungsfreiheit | 177 | ||
b) Dienstleistungsfreiheit | 178 | ||
c) Arbeitnehmerfreizügigkeit | 178 | ||
d) Anerkennung von Berufsqualifikationen | 178 | ||
3. Verfehlung eines unionsrechtlichen Normziels | 179 | ||
a) Keine Verfehlung bei berechtigter Wahrnehmung unionsrechtlicher Rechtspositionen | 180 | ||
b) Zielverfehlung bereits bei Verstoß gegen eines der Ziele | 182 | ||
4. Folgerungen | 182 | ||
V. Die Bedeutung des subjektiven Elements für die Erfassung der wirtschaftlichen Realität | 184 | ||
1. Inhalt des subjektiven Elements nach der Rechtsprechung des EuGH | 184 | ||
2. Rückschluss auf das subjektive Element anhand objektiver Tatsachen zur Objektivierung subjektiver Merkmale | 186 | ||
3. Die Objektivierung der Künstlichkeitsmetapher und weitere Indizien zur Bestimmung des subjektiven Elements | 188 | ||
a) Künstliche Konstruktion | 189 | ||
b) Wirkliche wirtschaftliche Tätigkeit | 190 | ||
c) Aufspaltung eines einheitlichen Rechtsgeschäfts | 190 | ||
d) Keine vernünftigen wirtschaftlichen Gründe | 190 | ||
e) Fremdvergleich/Marktpreis | 191 | ||
f) Unangemessene Gewinnaufteilung oder unangemessene Risikoverteilung | 192 | ||
g) Verlustausgleich zwischen Konzerngesellschaften | 192 | ||
h) Enger zeitlicher Zusammenhang von Maßnahmen und Kenntnis bevorstehender nachteiliger Gesetzesänderungen | 192 | ||
i) Transaktionen „nicht im Rahmen normaler Handelsgeschäfte“ | 193 | ||
j) Rechtliche, wirtschaftliche oder personelle Verflechtungen zwischen den Wirtschaftsteilnehmern | 193 | ||
k) Kollusives Zusammenwirken | 194 | ||
l) Mangelnde Kontinuität in der geschäftlichen Praxis | 195 | ||
m) Unterschiedlicher Sitz der Gesellschaften und Verlegung des Wohnsitzes | 195 | ||
4. Verhältnis beachtlicher sonstiger und rein regulatorischer Beweggründe | 195 | ||
a) Ausschließlicher Beweggrund regulatorischer Vorteil | 196 | ||
b) Wesentlicher Beweggrund regulatorischer Vorteil als Maßstab zur Erfassung der wirtschaftlichen Realität | 196 | ||
5. Folgerungen | 197 | ||
VI. Die Notwendigkeit des subjektiven Elements des Missbrauchsverbots | 198 | ||
1. Ansichten der Generalanwälte | 198 | ||
2. Kritik aus der Literatur | 199 | ||
3. Die Bedeutung des subjektiven Elements für eine wirksame Missbrauchsverhinderung | 201 | ||
a) Unzulässige Beschränkung unionsrechtlicher Freiheiten durch einschränkende Auslegung | 202 | ||
b) Das durchgängige Erfordernis subjektiver Kriterien in der Judikatur des EuGH | 203 | ||
c) Positive Feststellung des subjektiven Elements | 204 | ||
d) Notwendigkeit der Berücksichtigung subjektiver Kriterien bei mehraktigen Gestaltungen | 205 | ||
e) Keine Sanktion durch Berücksichtigung subjektiver Elemente | 205 | ||
f) Positiver Einfluss des subjektiven Elements auf die Binnenmarktförderung und Verwirklichung der Verträge | 206 | ||
g) Keine „Willkür in der Rechtsanwendung“ durch Berücksichtigung des subjektiven Elements | 206 | ||
h) Berücksichtigung subjektiver Kriterien zur Missbrauchsfeststellung auf nationaler Ebene | 207 | ||
4. Das subjektive Element und die Grundsätze der Rechtssicherheit und Gleichbehandlung | 208 | ||
a) Grundsätze der Rechtssicherheit und Gleichbehandlung im Unionsrecht | 208 | ||
b) Die positive Auswirkung des unionsrechtlichen Missbrauchsverbots auf die Rechtssicherheit | 210 | ||
c) Legitimationswirkung der Gleichbehandlung als Beschränkungsposten der Rechtssicherheit bei Missbräuchen des Unionsrechts | 214 | ||
5. Das subjektive Element als Fortschritt der Methodik der Missbrauchsverhinderung | 215 | ||
VII. Rechtsfolge eines Verstoßes gegen das Missbrauchsverbot | 217 | ||
VIII. Folgerungen | 217 | ||
§ 7 Die Anwendung des unionsrechtlichen Missbrauchsverbots auf nationaler Ebene | 219 | ||
I. Anwendung des unionsrechtlichen Missbrauchsverbots durch die Mitgliedstaaten | 219 | ||
II. Befugnis der Mitgliedstaaten zur Implementierung nationaler Missbrauchsklauseln | 220 | ||
III. Missbrauchsverbot als Rechtfertigungsgrund zur Beschränkung von Grundfreiheiten | 220 | ||
IV. Gefahr des Protektionismus | 222 | ||
V. Anwendung des unionsrechtlichen Missbrauchsverbots durch nationale Gerichte | 222 | ||
VI. Folgerungen | 223 | ||
§ 8 Die Rechtsnatur des Missbrauchsverbots als allgemeiner Rechtsgrundsatz des Primärrechts | 224 | ||
I. Funktion allgemeiner Rechtsgrundsätze | 225 | ||
II. Institutionelle Befugnisse des EuGH zur Implementierung allgemeiner Rechtsgrundsätze | 229 | ||
III. Allgemeiner Rechtsgrundsatz oder Mittel der Auslegung? | 230 | ||
1. Ansicht der Generalanwälte und der Kommission | 231 | ||
a) Auslegungsmethode | 231 | ||
b) Allgemeiner Rechtsgrundsatz | 232 | ||
2. Aussagen des EuGH zum Missbrauchsverbot als allgemeinem Rechtsgrundsatz | 233 | ||
3. Stimmen der Literatur zum Missbrauchsverbot als allgemeinem Rechtsgrundsatz | 234 | ||
a) Kritik aus dem Schrifttum | 234 | ||
b) Zustimmende Stimmen aus dem Schrifttum | 235 | ||
4. Die Schwäche einer ͵reinenʹ teleologischen Auslegung zur Missbrauchsverhinderung als Begründung für die Qualifizierung als allgemeinem Rechtsgrundsatz | 237 | ||
5. Keine ͵teleologische Reduktionʹ des Unionsrechts durch nationale Gerichte als institutionelles Argument für die Einstufung als allgemeinem Rechtsgrundsatz | 244 | ||
IV. Folgerungen: Allgemeiner Rechtsgrundsatz des Primärrechts | 245 | ||
Dritter Hauptteil: Die Konkretisierung des Missbrauchsverbots im steuerrechtlichen Kontext | 247 | ||
§ 9 Die Konkretisierung des primärrechtlichen Missbrauchsverbots für das Steuerrecht durch sekundärrechtliche Missbrauchsklauseln | 250 | ||
I. Fusionsrichtlinie | 251 | ||
1. Missbrauchsklausel | 251 | ||
2. Konkretisierung des allgemeinen Missbrauchsverbots durch die Missbrauchsklausel der Fusionsrichtlinie | 252 | ||
a) Beweggründe der Gestaltung und Maßstab | 252 | ||
b) Beweislast für das Vorliegen vernünftiger wirtschaftlicher Gründe | 253 | ||
II. Verordnung über den Schutz der finanziellen Interessen der Europäischen Gemeinschaften | 254 | ||
III. Zins- und Lizenzgebühren-Richtlinie | 255 | ||
IV. Empfehlung der Kommission vom 6. Dezember 2012 betreffend aggressive Steuerplanung | 256 | ||
1. Kontext der Empfehlung | 256 | ||
2. Allgemeine Missbrauchsklausel | 256 | ||
V. Mutter-Tochter-Richtlinie | 258 | ||
1. Vorschlag der Kommission vom 25. November 2013 zur Änderung der Mutter-Tochter-Richtlinie | 258 | ||
2. Richtlinie 2015/121/EU zur Änderung der Mutter-Tochter-Richtlinie | 260 | ||
VI. Nationale Maßnahmen zur Umsetzung von sekundärrechtlichen Missbrauchsbestimmungen | 262 | ||
VII. Verhältnis zwischen sekundärrechtlichen Missbrauchsklauseln und allgemeinem Missbrauchsverbot | 263 | ||
VIII. Folgerungen | 264 | ||
§ 10 Die dynamische Präzisierung des primärrechtlichen Missbrauchsverbots für das Steuerrecht in der Judikatur des EuGH | 265 | ||
I. Die Konkretisierung des objektiven Elements des allgemeinen Missbrauchsverbots im steuerrechtlichen Kontext | 265 | ||
1. Das objektive Element unter der Prämisse des Rechts des Steuerpflichtigen, seine Steuerschuld in Grenzen zu halten | 265 | ||
2. Steuerrecht mit Lenkungsfunktion | 266 | ||
3. Wahlrechte und Lücken | 267 | ||
a) Wahlfreiheit im Rahmen des anwendbaren territorialen Steuerrechts | 268 | ||
b) Freie Wahl der Organisationsstrukturen und Regulierungsarbitrage | 271 | ||
c) Wahlfreiheit der Umsätze | 272 | ||
4. Ermittlung des Normziels im Steuer- und Zollrecht | 272 | ||
a) Mehrwertsteuersystem | 273 | ||
b) Fusionsrichtlinie/Mutter-Tochter-Richtlinie/ Zins- und Lizenzgebühren-Richtlinie | 274 | ||
c) Zollvergünstigungen | 275 | ||
II. Die Konkretisierung des subjektiven Elements zur Erfassung der wirtschaftlichen Substanz | 276 | ||
1. Inhalt des subjektiven Elements im steuerrechtlichen Kontext und Maßstab der Beweggründe einer steuerlichen Gestaltung | 276 | ||
2. Bewertungsprärogative des Gestalters hinsichtlich der Wirkung außersteuerlicher Gründe und Verwendung von Informationen aus dem Internen für das Externe | 279 | ||
III. Nationale Maßnahmen zur Verhinderung der Steuerumgehung | 283 | ||
IV. Zwingende Gründe des Allgemeinwohls als Einschränkungsmöglichkeit der Grundfreiheiten | 284 | ||
1. Steuerliche Einbußen eines Mitgliedstaats | 285 | ||
2. Steuerflucht | 285 | ||
3. Verhinderung doppelter Verlustanrechnung | 286 | ||
4. Wohnsitz, Gesellschaftssitz und Ort der Wirtschaftstätigkeit als Anknüpfungspunkte der Besteuerung | 287 | ||
5. Ausgewogene Aufteilung der Besteuerung zwischen den Mitgliedstaaten | 287 | ||
6. Steueraufsicht | 288 | ||
7. Keine Notwendigkeit des kumulativen Vorliegens mehrerer Rechtfertigungsgründe | 289 | ||
V. Rechtsfolgen der Steuerumgehung nach der Dogmatik des Missbrauchsverbots | 289 | ||
1. Auswirkung auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der Gestaltung | 289 | ||
2. Auswirkung auf den unionsrechtlichen Steuervorteil | 290 | ||
VI. Folgerungen | 291 | ||
§ 11 Die gebotene Auslegung des allgemeinen Missbrauchsverbots in der Richtlinie zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken | 292 | ||
I. Hintergrund der Richtlinie zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken | 293 | ||
II. Ziel der allgemeinen Vorschrift zur Verhinderung von Missbrauch | 293 | ||
III. Der Inhalt der allgemeinen Missbrauchsbestimmung | 295 | ||
1. Das objektive Element | 295 | ||
2. Die gebotene Auslegung des objektiven Elements | 298 | ||
a) Vergleich mit der Formulierung der Mutter-Tochter-Richtlinie | 298 | ||
b) Rückschlüsse auf den Inhalt des objektiven Elements aus der Entwicklung des Missbrauchsverbots | 298 | ||
3. Das subjektive Element | 300 | ||
4. Die gebotene Auslegung des subjektiven Elements | 301 | ||
5. Folgerung: Gesetzliche Normierung des vom EuGH konkretisierten Missbrauchsverbots | 303 | ||
6. Folge der gebotenen Auslegung für eine kohärente Anwendung des allgemeinen Missbrauchsverbots | 304 | ||
IV. Institutionelle Konflikte im Rahmen der Auslegung der allgemeinen Missbrauchsbestimmung | 305 | ||
V. Ausblick: Die Berücksichtigung subjektiver Kriterien in der teleologischen Missbrauchsprüfung von Steuergesetzen | 307 | ||
1. Steuerrechtliche Lenkungsfunktionen und legitime Wahlmöglichkeiten | 308 | ||
2. Telosermittlung bei Steuernormen mit ausschließlich fiskalischen Zielen | 309 | ||
3. Rationalitätssteigerung in der objektiven Missbrauchsprüfung durch subjektive Kriterien | 310 | ||
a) Subjektiv gewolltes wirtschaftliches Ergebnis als Ausgangspunkt | 310 | ||
b) Telosverstoß bei Divergenz von objektiver Form und subjektiv bezweckter Substanz | 310 | ||
c) Subjektive Prägung des objektiven Elements der Missbrauchsregelung | 313 | ||
VI. Folgerungen | 315 | ||
§ 12 Thesen | 316 | ||
I. Wirksames Mittel der Normbehauptung | 316 | ||
II. Inhalt des objektiven Elements | 317 | ||
III. Aufwertung des subjektiven Elements | 318 | ||
IV. Die Sichtbarmachung des subjektiven Elements als Fortschritt für die Grundsätze der Rechtssicherheit und Gleichbehandlung | 318 | ||
V. Anwendung des Missbrauchsverbots | 319 | ||
VI. Konkretisierung des allgemeinen primärrechtlichen Missbrauchsverbots im Steuerrecht | 320 | ||
VII. Besondere Bedeutung des Subjektiven im Steuerrecht | 320 | ||
VIII. Folge des Missbrauchsverbots im Steuerrecht | 321 | ||
IX. Die Bedeutung des Missbrauchsverbots und der Künstlichkeitsmetapher für die Richtlinie zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken | 322 | ||
Literaturverzeichnis | 324 | ||
Sachverzeichnis | 340 |