Die Einwirkungen des Unionsrechts auf Doppelbesteuerungsabkommen

Jelka Dombrowsky

doi:10.3790/978-3-428-55839-1

Die Einwirkungen des Unionsrechts auf Doppelbesteuerungsabkommen

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Dombrowsky, J. (2020). Die Einwirkungen des Unionsrechts auf Doppelbesteuerungsabkommen. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-55839-1

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Die Einwirkungen des Unionsrechts auf Doppelbesteuerungsabkommen

Dombrowsky, Jelka

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 149

(2020)

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Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-55839-1
978-3-428-15839-3 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-55839-1
Edition: 1
Language: German
Pages: 462
Collections: RECHT 2020
D&H 2020
NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: International taxation law

Pricing

Institution: € 166.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 109.90 (incl. local VAT if applicable)

About The Author

Jelka Dombrowsky studierte Rechtswissenschaften an der Freien Universität Berlin, der Universität Potsdam sowie der Université Paris X-Nanterre. Das sich an das Erste Staatsexamen anschließende Referendariat absolvierte sie am Kammergericht Berlin. Darüber hinaus schloss sie das Masterstudium »Unternehmens- und Steuerrecht« (LL.M.) an der Universität Potsdam ab. Ebenfalls dort erstellte sie nach dem Zweiten Staatsexamen ihre Dissertation im Bereich des Europäischen und Internationalen Steuerrechts und wurde im April 2019 promoviert. Seit 2016 ist sie als Rechtsanwältin in Berlin zugelassen. Seit August 2020 ist sie als Richterin tätig.

Abstract

Die Arbeit beschäftigt sich mit Einwirkungen des Unionsrechts auf Doppelbesteuerungsabkommen. Werden Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Staaten geschlossen, die zugleich Mitglied der Europäischen Union sind, haben diese zusätzlich das Unionsrecht, insbesondere die Grundfreiheiten und Richtlinien, zu beachten. Die Arbeit beschäftigt sich mit der Frage, wie das grundsätzlich vorrangige Unionsrecht auf die Regelungen der Doppelbesteuerungsabkommen einwirkt, wann diese Regelungen dennoch anzuwenden sind und wie die Vorschriften für das jeweils nationale Steuerrecht sowie die Doppelbesteuerungsabkommen ausgestaltet werden dürfen.

Auf der Grundlage verschiedener Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs schafft die Arbeit eine Basis für die verlässliche Beurteilung vorliegender und künftiger Fälle, findet dabei einen Ausgleich zwischen dem Unionsrecht und dem jeweils nationalen Steuerrecht und zeigt Möglichkeiten für die Staaten auf, Steuervermeidungsmodelle zu verhindern.

Die Arbeit wurde ausgezeichnet mit dem Wolf-Rüdiger-Bub-Preis des Vereins der Freunde und Förderer der Juristischen Fakultät der Universität Potsdam.»The Impacts of European Law on Double Taxation Treaties«

The dissertation deals with the question of how European Law affects international double taxation treaties, especially, when their specific provisions nevertheless apply and how these provisions may be formulated by the respective states. On the basis of various decisions of the ECJ, the dissertation creates a basis for the assessment of existing and future cases, finds a balance between European Law and national tax law and points out possibilities to prevent adverse tax structuring models.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	5
Inhaltsverzeichnis	7
Einleitung	17
Kapitel 1: Grundlagen	21
§ 1 Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung	21
A. Das Problem der Doppelbesteuerung	21
I. Begriff der Doppelbesteuerung	22
II. Ursachen der juristischen Doppelbesteuerung	24
III. Kein ausdrückliches Verbot der juristischen Doppelbesteuerung	27
B. Historie, Zweck und Ziele von Doppelbesteuerungsabkommen	30
C. Das OECD-Musterabkommen	33
D. Umsetzung der Doppelbesteuerungsabkommen in ndas innerstaatliche Recht und deren innerstaatlicher Rang	36
I. Transformation von Doppelbesteuerungsabkommen in das nationale Recht in Deutschland	36
II. Innerstaatlicher Rang der Doppelbesteuerungsabkommen	37
1. Innerstaatliche Geltung und unmittelbare Anwendbarkeit von Doppelbesteuerungsabkommen	40
a) Innerstaatliche Geltung der Doppelbesteuerungsabkommen	41
b) Unmittelbare Anwendbarkeit der Doppelbesteuerungsabkommen	43
2. Innerstaatlicher Rang der Doppelbesteuerungsabkommen in Deutschland	44
§ 2 Unionsrechtliches Primärrecht	47
A. Unmittelbare Anwendbarkeit und Anwendungsvorrang des Primärrechts	49
I. Unmittelbare Anwendbarkeit	49
II. Anwendungsvorrang	50
B. Primärrecht als Begrenzung nder Steuerhoheit der Mitgliedstaaten	56
C. Grundfreiheiten des Unionsrechts	57
I. Grundfreiheiten als Diskriminierungs- und Beschränkungsverbote	57
II. Schutzbereich der Grundfreiheiten	61
1. Arbeitnehmerfreizügigkeit gemäß Artt. 45 ff. AEUV	61
2. Niederlassungsfreiheit gemäß Artt. 49 ff. AEUV	63
3. Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Artt. 63 ff. AEUV	65
4. Verhältnis zwischen den Grundfreiheiten	68
a) Betroffene Regelung hat Kontrollbeteiligung zum Gegenstand	70
aa) Normen mit expliziter Zielrichtung	71
bb) Normen, die auf die Beteiligungshöhe abstellen	72
(1) Einfluss	73
(2) „Gesicherter“ Einfluss	75
cc) Rechtsfolgen der Prüfung	75
b) Betroffene Regelung lässt Kontrollbeteiligung nicht eindeutig erkennen	76
aa) Tochtergesellschaft hat ihren Sitz in einem EU- oder EWR-Staat	76
bb) Tochtergesellschaft hat ihren Sitz in einem Drittstaat	77
c) Zusammenfassung	79
§ 3 Unionsrechtliches Sekundärrecht	79
A. Grundsätze des Sekundärrechts	79
B. Arten des Sekundärrechts	80
I. Verordnungen, Beschlüsse, Empfehlungen und Stellungnahmen	80
II. Richtlinien	81
C. Rangverhältnis innerhalb des Unionsrechts	82
§ 4 Verhältnis der Doppelbesteuerungsabkommen zum Primär- und Sekundärrecht	84
A. Verhältnis bei Anwendung des dualistischen Systems	84
B. Doppelbesteuerungsabkommen mit Drittstaaten sowie Altabkommen	86
Kapitel 2: Einwirkungen der Grundfreiheiten auf Doppelbesteuerungsabkommen	88
§ 5 Verstoß gegen Grundfreiheiten und dessen Rechtfertigung	88
A. Diskriminierung bzw. Beschränkung	88
B. Rechtfertigung	90
I. Abschließendes Sekundärrecht	90
II. Objektiv vergleichbare Situation	90
III. Rechtfertigungsgründe	91
1. Abwehr von Steuerumgehungen und Vermeidung von Steuerflucht	94
2. Wirksamkeit der Steueraufsicht bzw. Steuerkontrolle	96
3. Kohärenz des Steuersystems	98
4. Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten	100
IV. Verhältnismäßigkeit	103
§ 6 Konkrete Einwirkungen der Grundfreiheiten auf Doppelbesteuerungsabkommen	103
G. Zusammenfassung	336
F. Missbrauchsabwehr	317
I. Limitation-on-benefits-Klauseln	319
1. Limitation-on-benefits-Klauseln als besondere Missbrauchsbekämpfungsvorschriften	319
2. Allgemeine Missbrauchsbekämpfungsvorschriften	322
3. Innerstaatliche Vorschriften	323
4. Ergebnis	327
II. Switch-over-Klauseln	328
III. Aktivitätsklauseln	330
IV. Subject-to-tax-Klauseln und Rückfallklauseln	333
V. DBA-Vorbehalte zugunsten nnationaler Missbrauchsbekämpfungsvorschriften	335
D. Diskriminierungsverbot (Art. 24 OECD-MA)	312
C. Methode zur Beseitigung der Doppelbesteuerung (Artt. 23 A und 23 B OECD-MA)	241
I. Gleichwertigkeit der Methoden	242
1. Überblick	242
a) Freistellungsmethode	242
b) Anrechnungsmethode	244
c) Problemaufriss	245
2. Die Rechtsprechung des EuGH	247
a) Test Claimants in the FII Group Litigation 2006 und 2012	247
b) Metallgesellschaft/Hoechst, Manninen, Meilicke I und II	249
c) Columbus Container Services	251
d) Haribo Lakritzen und Österreichische Salinen	252
e) Kronos	254
3. Zusammenfassung und Stellungnahme	255
II. Grenzüberschreitende Verlustverrechnung	259
1. Überblick	259
a) Innerstaatliche Sachverhalte	260
b) Grenzüberschreitende Sachverhalte	261
aa) Verlustverrechnung innerhalb eines Unternehmens	261
(1) DBA mit Anrechnungsmethode und kein DBA	262
(2) DBA mit Freistellungsmethode	262
bb) Verlustverrechnung innerhalb eines Konzerns	263
cc) Problemaufriss	264
2. Die Rechtsprechung des EuGH	265
a) Marks & Spencer	266
b) Lidl Belgium	268
c) Krankenheim Wannsee	270
d) A Oy	272
e) Nordea Bank	273
f) Kommission/Vereinigtes Königreich	275
g) Timac Agro	276
h) Bevola	279
i) NN	281
3. Stellungnahme und Meinungen der Literatur	282
a) Beschränkung	284
b) Vergleichbare Situation	284
aa) Inländische und ausländische Betriebstätten	285
bb) Betriebstätte und Tochtergesellschaft	288
cc) Vergleichbare Situation nur bei finalen Verlusten gegeben	291
c) Rechtfertigungsgründe	291
aa) Einzelne Rechtfertigungsgründe	292
(1) Aufteilung der Besteuerungsbefugnis	292
(2) Gefahr der doppelten Verlustberücksichtigung	294
(3) Gefahr der Steuerflucht	295
(4) Kohärenz des Steuersystems	296
bb) Verhältnis der Rechtfertigungsgründe	296
d) Verhältnismäßigkeit	298
aa) Verfolgte Ziele	298
bb) Was sind finale Verluste?	299
(1) Alle Möglichkeiten zur Verlustberücksichtigung ausgeschöpft	300
(2) Keine Möglichkeiten zur Verlustberücksichtigung für künftige Zeiträume	302
(3) Nur Verluste, die im Finalitätsjahr entstanden sind	305
cc) Nachversteuerung als weiteres milderes Mittel	306
4. Zusammenfassung	309
B. Aufteilung der Besteuerungszuständigkeit (Artt. 6 bis 21 OECD-MA)	159
I. Steuervergünstigungen für beschränkt Steuerpflichtige	160
1. Überblick	160
2. Die Rechtsprechung des EuGH	162
a) Schumacker	162
b) De Groot	165
c) Kommission/Estland	167
d) X	168
3. Meinungen der Literatur	171
4. Stellungnahme	173
a) Vorliegen einer vergleichbaren Situation: Die Voraussetzungen	174
aa) Keine „nennenswerten“ Einkünfte im Wohnsitzstaat	175
bb) „Wesentliches“ Einkommen im Quellenstaat	177
b) Wann sind Inlandseinkünfte „nicht nennenswert“?	178
aa) Relative Grenze	179
bb) Absolute Grenzen	181
c) Wann ist das Auslandseinkommen „wesentlich“?	183
d) Aufteilung der Vergünstigungsgewährung	187
e) Verfahren zur Gewährung der Vergünstigungen	189
5. Zusammenfassung	192
II. Entstrickungsbesteuerung	194
1. Überblick	194
a) Anwendungsbereich und Auswirkungen der Entstrickungsbesteuerung	194
b) Entstrickungsbesteuerung aufgrund Wegzugs natürlicher Personen	196
c) Entstrickungsbesteuerung aufgrund Sitzverlegung von Körperschaften	198
d) Entstrickungsbesteuerung aufgrund Verlagerung von Wirtschaftsgütern in einen anderen Mitgliedstaat	199
e) Problemaufriss	200
2. Die Rechtsprechung des EuGH	202
a) De Lasteyrie du Saillant und N	202
b) National Grid Indus und Kommission/Portugal	206
c) Kommission/Spanien	209
d) DMC	210
e) A Oy	212
3. Stellungnahme und Meinungen der Literatur	213
a) Unwirksamkeit der Entstrickungsbesteuerung nach nationalem Recht	213
b) Vorrang des Unionsrechts	215
c) Beschränkung der Grundfreiheiten	216
aa) Eröffnung des Schutzbereichs	216
bb) Ungleichbehandlung als Beschränkung der Grundfreiheiten	219
(1) Anknüpfungspunkt der Entstrickungsbesteuerung	220
(2) Welches Besteuerungsrecht wird beschränkt bzw. ausgeschlossen?	221
(3) Zeitpunkt der Beschränkung bzw. des Ausschlusses des Besteuerungsrechts des Herkunftsstaats	222
d) Rechtfertigung	224
aa) Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten	225
bb) Gefahr der Steuerflucht	228
e) Verhältnismäßigkeit	229
aa) Sofortige und endgültige Festsetzung	229
bb) Sofortige Einziehung	232
(1) Sofortige Zahlung der Steuer	233
(2) Zahlungsaufschub	234
(a) Zeitraum des Zahlungsaufschubs	235
(b) Anforderungen an den Zahlungsaufschub	236
cc) Berücksichtigung nach der Entstrickung eintretender Wertminderungen	238
4. Zusammenfassung	240
A. Abkommensberechtigung (Artt. 1 bis 5 OECD-MA)	104
I. Beschränkt Steuerpflichtige	105
II. Betriebstätten	106
1. Überblick und Problemaufriss	106
2. Die Rechtsprechung des EuGH	108
a) Avoir fiscal	108
b) Saint-Gobain	110
c) CLT-UFA	113
d) Philips Electronics	114
3. Stellungnahme	116
a) Verstoß	116
b) Vergleichbare Situation von Betriebstätten und Tochtergesellschaften	118
c) Ungleichbehandlung und Rechtfertigungsgründe	121
d) Art. 24 OECD-MA	122
e) Ergebnis und Rechtsfolge	123
III. Personengesellschaften	125
1. Überblick	125
2. Problemaufriss und Fallgruppen	126
a) Beispielsfall 1	127
b) Beispielsfall 2	128
c) Beispielsfall 3	129
d) Beispielsfall 4	130
3. Problemeinordnung und Prüfungsgang	131
a) Problemeinordnung	131
b) Prüfungsgang	133
4. Meinungsstand	135
a) Literatur	136
aa) Einordnung nach dem Sitzstaat der Gesellschaft	136
bb) Einordnung nach dem nationalen Recht der beteiligten Staaten	138
cc) Einordnung auch nach dem Quellenstaat	139
b) OECD	140
c) Finanzverwaltung und Bundesfinanzhof	142
d) Art. 3 des multilateralen Abkommens	145
5. Stellungnahme	145
a) „Personen“ nach Art. 3 Abs. 1 lit. a) OECD-MA	145
b) Abkommensberechtigung und Ansässigkeit der Personengesellschaft	147
c) Konkrete Normenanwendung	149
aa) Kritik an der h. M.	150
bb) Kritik an der Ansicht der OECD	152
cc) Eigene Ansicht	154
d) Gewährung der Abkommensvorteile	156
6. Zusammenfassung	158
E. Grundsatz der Meistbegünstigung	315
Kapitel 3: Einwirkungen der Richtlinien auf Doppelbesteuerungsabkommen	340
§ 7 Grundlagen zu Richtlinien	341
A. Verhältnis zwischen Richtlinien und Grundfreiheiten	342
B. Ordnungsgemäße Umsetzung einer Richtlinie	345
I. Zuständigkeit und Zustandekommen von Richtlinien	345
II. Tatbestandsmerkmale des Art. 115 AEUV	349
1. Rechtsangleichung als Ziel von Richtlinien	349
2. Vorschriften, die sich unmittelbar auf die Errichtung oder das Funktionieren des Binnenmarkts auswirken	350
C. Unmittelbare Wirkung und Anwendungsvorrang von Richtlinien	351
I. Unmittelbare Wirkung von Richtlinien	351
II. Anwendungsvorrang und Sperrwirkung von Richtlinien	355
§ 8 Kollisionsauflösungen zwischen Transformationsgesetz und nationalem Steuerrecht	356
A. Grundlagen zur Kollision zwischen DBA und nationalen Vorschriften	357
B. Kollisionsauflösungsregeln	359
I. Allgemeine Kollisionsauflösungsregeln	360
II. Die Geltung von § 2 Abs. 1 AO	362
1. Rechtscharakter des § 2 Abs. 1 AO	363
2. Stellungnahme	367
C. Durchbrechung des DBA-Vorrangs mittels Treaty Override	368
I. Überblick und Meinungsstand	368
II. Stellungnahme	371
1. Ausdrückliche Kenntlichmachung im Gesetzestext?	371
2. Kenntlichmachung in der Gesetzesbegründung?	375
3. Wille des Gesetzgebers aus den Umständen des Einzelfalls	375
D. Ergebnis	376
§ 9 Einwirkung von Richtlinien auf das Transformationsgesetz	377
A. Kollisionsauflösung zwischen Richtlinie und DBA	377
I. Kollisionsauflösung bei umgesetzten Richtlinienbestimmungen	377
C. Inhaltliche Kollisionen von numgesetzten Richtlinienbestimmungen und DBA (§ 8b)	390
I. Umsetzung der Mutter-Tochter-Richtlinie in § 8b Abs. 1 KStG	391
1. Grundsatz: Steuerbefreiung gemäß § 8b Abs. 1 S. 1 KStG	392
2. Erste Ausnahme: § 8b Abs. 1 S. 2 KStG – materielles Korrespondenzprinzip	393
3. Zweite Ausnahme: § 8b Abs. 1 S. 3 KStG	394
4. Verhältnis von § 8b Abs. 1 KStG und DBA	395
II. Beidseitiges und einseitiges Treaty Override	396
III. Rechtsfolge der Verdrängung der DBA	397
B. Inhaltliche Kollisionen von nkonkreten Richtlinien und DBA-Bestimmungen	385
I. Richtlinie ist günstiger als DBA	385
II. Richtlinienvorbehalte zugunsten günstigerer DBA	388
III. Richtlinienverpflichtung strenger als DBA	390
1. DBA wird nach Richtlinie abgeschlossen	378
2. Richtlinie wird nach DBA erlassen	379
3. Schlussfolgerung	380
II. Kollisionsauflösung bei unmittelbarer Wirkung von Richtlinien	381
1. Richtlinie und DBA sind inhaltsgleich	382
2. Unmittelbare Wirkung und DBA kollidieren inhaltlich	382
§ 10 Vermeidung von Kollisionen mittels konkludenter Änderung von DBA	398
I. Konkludente Änderung aufgrund von Art. 288 Abs. 3 AEUV	399
1. Umsetzungsverpflichtung aus Art. 288 Abs. 3 AEUV	399
2. Abschluss des EG-Vertrags bzw. Beitritt zur EU	400
II. Konkludente Änderung aufgrund von Art. 39 WÜRV	403
III. Weitere Argumente gegen eine konkludente Änderung von DBA	405
§ 11 Multilaterales Abkommen	408
C. Aufbau der materiellen Vorschriften	411
I. BEPS-Maßnahmen	411
1. Aktionsplan 2: Hybride Gestaltungen	411
2. Aktionsplan 6: Verhinderung von Abkommensmissbrauch	412
3. Aktionsplan 7: Umgehung des Betriebstättenstatus	413
II. Vereinbarkeitsklauseln	413
1. DBA vor Inkrafttreten des multilateralen Instruments geschlossen	414
a) Allgemeine Vereinbarkeitsklausel	414
b) Spezielle Vereinbarkeitsklauseln	415
aa) Ausgestaltung der Vereinbarkeitsklauseln im MLI	415
bb) Auswirkung der Vereinbarkeitsklauseln auf DBA	416
2. DBA nach Inkrafttreten des multilateralen Instruments geschlossen	417
3. Verhältnis zu Drittstaaten	418
III. Vorbehalte und alternative Regelungen	419
IV. Notifikationen	420
B. Anwendungsbereich, Änderung und Rücktritt	410
A. Verfahren, Inkrafttreten und Wirksamwerden	409
Kapitel 4: Zusammenfassung und Ausblick	422
§ 12 Zusammenfassung der Ergebnisse	422
§ 13 Ausblick	431
Literaturverzeichnis	434
Sachverzeichnis	457

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