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Rückstellungen nach IFRS
Kritische Analyse und aktuelle Entwicklungen unter besonderer Beachtung von Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen
Meyer=Stiftung, Vol. 7
(2009)
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Abstract
Die Bilanzierung von Rückstellungen ist auf Grund der Unsicherheit, die diesem Bilanzposten innewohnt, schwierig und wird viel diskutiert. Daher bedürfen die Rechnungslegungsvorschriften zur Bilanzierung dieser betragsmäßig sehr bedeutsamen Posten regelmäßig der Auslegung, wodurch kontroverse Debatten ausgelöst werden. Besondere praktische Relevanz kommt Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen zu. Hierbei handelt es sich nicht nur oftmals um hohe Summen, sondern darüber hinaus besteht auch die Herausforderung, den entstehenden Aufwand periodengerecht zu erfassen.Die Rechnungslegung nach IFRS, in deren Mittelpunkt die Vermittlung entscheidungsrelevanter Informationen steht, ist bestrebt, durch adäquate Regelungen diesen Sachverhalten gerecht zu werden. Hierzu überarbeitet das IASB den Standard IAS 37 »Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen« im Rahmen des Liabilities-Projekts und plant, insbesondere durch eine veränderte Berücksichtigung der Unsicherheit mit der diese Verpflichtungen verbunden sind, eine grundlegende Neuausrichtung hinsichtlich des Ansatzes und der Bewertung solcher Schulden.Diese Publikation zeigt die Regelungen des IAS 37 zur Bilanzierung von Rückstellungen auf und arbeitet Unklarheiten sowie Ermessensspielräume kritisch heraus. Vor diesem Hintergrund werden die Vorschläge des IASB für eine überarbeitete Rückstellungsbilanzierung analysiert. Dabei wird der Frage nachgegangen, ob bestehende Unklarheiten und Schwierigkeiten bei der Bilanzierung und Bewertung von Rückstellungen gelöst werden und welche konzeptionellen Unstimmigkeiten die Neugestaltung nach sich zöge. Darüber hinaus wird die Problematik der Bilanzierung von Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen, die den Abbau, Rückbau, die Entfernung oder Wiederherstellung eines Vermögenswertes oder dessen Standorts am Ende der Nutzungszeit betreffen, thematisiert. Diese Betrachtung erfolgt zuerst aus der bilanztheoretischen Sichtweise um anschließend die Bilanzierung dieser Sachverhalte nach IFRS, verdeutlicht durch Beispiele, aufzuzeigen und zu hinterfragen.
Table of Contents
| Section Title | Page | Action | Price |
|---|---|---|---|
| Geleitwort | 5 | ||
| Meyer-Stiftung | 6 | ||
| Vorwort | 7 | ||
| Inhaltsverzeichnis | 9 | ||
| Abbildungsverzeichnis | 12 | ||
| Tabellenverzeichnis | 13 | ||
| Abkürzungsverzeichnis | 14 | ||
| 1 Einleitung | 17 | ||
| 1.1 Problemstellung | 17 | ||
| 1.2 Zielsetzung und Gang der Untersuchung | 18 | ||
| 2 Grundlagen der Bilanzierung von Rückstellungen | 21 | ||
| 2.1 Konzeptionelle Grundlagen zur Abbildung von Rückstellungen | 21 | ||
| 2.1.1 Ziele der Rechnungslegung nach IFRS | 21 | ||
| 2.1.2 Rückstellungen und deren bilanztheoretische Einordnung | 23 | ||
| 2.1.3 Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen vor dem Hintergrund der Bilanztheorien | 27 | ||
| 2.2 Grundlagen der Bilanzierung von Rückstellungen nach IFRS | 30 | ||
| 2.2.1 Bilanzierung von Rückstellungen nach IFRS | 30 | ||
| 2.2.2 Das Liabilities-Projekt des IASB | 30 | ||
| 3 Bilanzierung von Rückstellungen nach IAS 37 | 33 | ||
| 3.1 Anwendungsbereich und Rückstellungsbegriff | 33 | ||
| 3.1.1 Anwendungsbereich | 33 | ||
| 3.1.2 Begriff der Rückstellung | 34 | ||
| 3.1.3 Begriffliche Abgrenzung | 36 | ||
| 3.1.4 Präzisierung des Anwendungsbereichs und vereinheitlichte Terminologie nach ED IAS 37 | 38 | ||
| 3.2 Der Wahrscheinlichkeitsbegriff | 40 | ||
| 3.3 Ansatz | 43 | ||
| 3.3.1 Gegenwärtige Verpflichtung aus einem Ereignis der Vergangenheit | 43 | ||
| 3.3.1.1 Gegenwärtige rechtliche oder faktische Außenverpflichtung | 43 | ||
| 3.3.1.2 Unentziehbarkeit auf Grund eines verpflichtenden Ereignisses der Vergangenheit | 46 | ||
| 3.3.1.3 Verschärfung der Ansatzkriterien für faktische Verpflichtungen nach ED IAS 37 | 49 | ||
| 3.3.1.4 Passivierung einer Vollrückstellung für Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 51 | ||
| 3.3.2 Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme | 53 | ||
| 3.3.2.1 Wahrscheinlicher Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen | 53 | ||
| 3.3.2.2 Ansatz von unbedingten Verpflichtungen nach ED IAS 37 | 54 | ||
| 3.3.2.3 Sichere Inanspruchnahme bei Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 58 | ||
| 3.3.3 Verlässliche Schätzbarkeit | 58 | ||
| 3.3.3.1 Verlässliche Schätzbarkeit der Verpflichtungshöhe | 58 | ||
| 3.3.3.2 Verlässliche Schätzbarkeit möglicher Werte bei Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 59 | ||
| 3.4 Bewertung bei erstmaligem Ansatz | 60 | ||
| 3.4.1 Bewertungsbasis | 60 | ||
| 3.4.1.1 Bestmögliche Schätzung der künftigen Ausgaben | 60 | ||
| 3.4.1.2 Erwartungswert nach ED IAS 37 | 62 | ||
| 3.4.1.3 Schätzungsgrundlage bei Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 64 | ||
| 3.4.2 Künftige Ereignisse | 67 | ||
| 3.4.2.1 Vorliegen objektiver Hinweise auf künftige Ereignisse | 67 | ||
| 3.4.2.2 Berücksichtigung der Wahrscheinlichkeit künftiger Ereignisse nach ED IAS 37 | 68 | ||
| 3.4.2.3 Besondere Relevanz künftiger Ereignisse bei Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 68 | ||
| 3.4.3 Abzinsung | 69 | ||
| 3.4.3.1 Abzinsung des Erfüllungsbetrages bei wesentlichen Auswirkungen | 69 | ||
| 3.4.3.2 Abzinsung des Erfüllungsbetrages nach ED IAS 37 | 72 | ||
| 3.4.3.3 Notwendige Abzinsung von Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 73 | ||
| 3.4.4 Erstattungsansprüche und Veräußerungsgewinne | 74 | ||
| 3.4.4.1 Hinreichend sichere Erstattungsansprüche und Veräußerungsgewinne | 74 | ||
| 3.4.4.2 Unbedingte Ansprüche nach ED IAS 37 | 76 | ||
| 3.4.4.3 Mögliche Erstattungsansprüche bei Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 76 | ||
| 3.5 Aktivierung von Entsorgungs- undWiederherstellungsausgaben | 78 | ||
| 3.6 Folgebewertung und Ausbuchung | 83 | ||
| 3.6.1 Anpassung, Verbrauch und Auflösung von Rückstellungen | 83 | ||
| 3.6.2 Bilanzierung von Änderungen bestehender Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 84 | ||
| 3.6.2.1 Folgebewertung bei Anwendung des Anschaffungskostenmodells | 84 | ||
| 3.6.2.2 Folgebewertung bei Anwendung des Neubewertungsmodells | 88 | ||
| 4 Kritische Würdigung | 93 | ||
| 4.1 Ermessensspielräume bei der Rückstellungsbilanzierung nach IAS 37 | 93 | ||
| 4.2 Veränderte Bedeutung der Eintrittswahrscheinlichkeit | 95 | ||
| 4.3 Umsetzung der angestrebten Ziele durch das Liabilities-Projekt | 99 | ||
| 4.4 Konzept der erfolgsneutralen Aktivierung von Entsorgungs- und Wiederherstellungsverpflichtungen | 100 | ||
| 5 Schlussbetrachtung | 105 | ||
| Anhangsverzeichnis | 107 | ||
| Literaturverzeichnis | 125 | ||
| Verzeichnis der Stellungnahmen | 139 | ||
| Stichwortverzeichnis | 141 |