Der Vertrauensschutz des gutgläubigen Unternehmers im harmonisierten Umsatzsteuerrecht

Philipp von Sanden

doi:10.3790/978-3-428-58207-5

Der Vertrauensschutz des gutgläubigen Unternehmers im harmonisierten Umsatzsteuerrecht

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Sanden, P. (2021). Der Vertrauensschutz des gutgläubigen Unternehmers im harmonisierten Umsatzsteuerrecht. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-58207-5

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Der Vertrauensschutz des gutgläubigen Unternehmers im harmonisierten Umsatzsteuerrecht

Sanden, Philipp von

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 156

(2021)

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Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-58207-5
978-3-428-18207-7 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-58207-5
Edition: 1
Language: German
Pages: 316
Collections: RECHT 2021
D&H 2021
NBE RECHT
NBE D&H
Subjects: Corporate & business tax

Pricing

Institution: € 136.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 89.90 (incl. local VAT if applicable)

About The Author

Philipp von Sanden studierte Rechtswissenschaften an der Universität Passau von 2012 bis 2018. Seinen Schwerpunkt wählte er im Gesellschafts- und Steuerrecht. Im Jahr 2015 erzielte er als Mitglied des Teams der Universität Passau den dritten Platz beim renommierten »BFH Moot Court«. Nach erfolgreichem Abschluss der Ersten Juristischen Staatsprüfung arbeitete er als Wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl von Prof. Dr. Rainer Wernsmann für Staats- und Verwaltungsrecht, insbesondere Finanz- und Steuerrecht. Zu dieser Zeit publizierte er mehrere Beiträge zum deutschen Steuerrecht. Momentan bereitet er sich auf das Zweite Juristische Staatsexamen in Wiesbaden vor.

Abstract

Das Erhebungssystem der Umsatzsteuer zwingt den Unternehmer, sich zur Geltendmachung von Steuervorteilen Angaben über seine Geschäftspartner einzuholen. Jedoch sind Einblicke in die fremden Vorgänge oftmals nicht oder nur mit unwirtschaftlichem Aufwand möglich. Dies wirft die Frage eines Vertrauensschutzes auf, wenn sich im Nachhinein herausstellt, dass die Angaben unzutreffend sind. Der deutsche Gesetzgeber hat dies ausschließlich in § 6a Abs. 4 UStG für den Teilbereich der innergemeinschaftlichen Lieferungen vorgesehen. Die Problematik existiert jedoch bereichsübergreifend im gesamten Umsatzsteuerrecht (wie zum Beispiel auch im Vorsteuerabzugsrecht). Kernthese der Arbeit ist, dass der vom Staat in Dienst genommene gutgläubige Unternehmer keine Ausfallhaftung übernehmen muss, wenn er alles in seiner Macht Stehende getan hat, um die Angaben des Geschäftspartners zu überprüfen.»The Protection of the Good Faith Entrepreneur’s Justified Expectations in the Harmonized Value Added Tax Law«

In the European Union, value added tax law is harmonized in order to prevent distortion of business competition. The entrepreneur has to gather information about his business partners to obtain a tax advantage (such as input tax deduction). When it comes to not verifiable false information, the good faith entrepreneur’s justified expectations have to be protected.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	7
Inhaltsübersicht	9
Inhaltsverzeichnis	11
Abkürzungsverzeichnis	20
Teil I: Einleitung und Grundlagen der Untersuchung	25
§ 1 Einleitung	25
A. Der redliche Unternehmer im harmonisierten Umsatzsteuerrecht	25
B. Gang der Untersuchung	30
§ 2 Grundlagen des Vertrauensschutzes im Umsatzsteuerrecht	31
A. Erhebungssystem der Umsatzsteuer	31
I. Allphasen-Netto-System als europäische Vorgabe	32
1. Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer bis 1967	33
2. Allphasen-Netto-Umsatzsteuer seit 1968	34
II. Systembedingte Abhängigkeit von Angaben der Geschäftspartner	35
1. Abhängigkeitsverhältnisse im Allphasen-Netto-System	35
a) Indirekte Erhebungsform der Umsatzsteuer	36
b) Nachweispflichten des Unternehmers	36
2. Abhängigkeitsverhältnisse im internationalen Warenverkehr	37
a) Bestimmungslandprinzip als maßgebliches Besteuerungssystem	37
b) Nachweispflichten als Folge des Bestimmungslandprinzips	39
c) Vergleich mit dem Ursprungslandprinzip	40
3. Abhängigkeitsverhältnisse in umsatzsteuerlichen Spezialfällen	42
III. Zwischenergebnis	42
B. Gleichsetzung von Gutglaubensschutz und Vertrauensschutz?	43
I. Ausgangssituation: Vertrauensbildung durch Privatperson	44
II. Weites Verständnis des Vertrauensschutzes	45
III. Zwischenfazit	47
C. Missbrauchs- und Betrugskontrolle nebst Vertrauensschutz	48
I. Zur Missbrauchs- und Betrugsanfälligkeit der Umsatzsteuer	49
II. Bösgläubigkeit als eigenständiger Versagungsgrund	50
III. Verhinderung neuer Missbrauchs- und Betrugsvarianten	52
§ 3 Zusammenfassung	54
Teil II: Steuerpflicht in Abhängigkeit von Angaben der Geschäftspartner	55
§ 4 Bestandsaufnahme der Fallkonstellationen	55
A. Vorsteuerabzugsrecht, §§ 15, 15a UStG	55
I. Grundlagen des Vorsteuerabzugsrechts	55
II. Erster Schritt: Erfassung der relevanten Tatbestandsmerkmale	57
1. Unternehmereigenschaft des Vorleistenden	57
a) Vorleistender als Scheinunternehmer	58
b) Strohmann oder Hintermann als Nichtunternehmer	59
aa) Identität von Leistendem und Rechnungsaussteller	60
bb) Strohmann ohne Unternehmereigenschaft	61
cc) Hintermann ohne Unternehmereigenschaft	61
dd) Zwischenergebnis	62
2. Rechnungsangaben gemäß § 14 Abs. 4 UStG	62
a) Rechtlicher Gehalt der Rechnungsanforderungen	63
aa) Analyse der EuGH-Rechtsprechung	63
(1) EuGH-Urteil vom 29.4.2004, Terra Baubedarf	63
(2) EuGH-Urteil vom 15.9.2016, Senatex	64
(3) EuGH-Urteil vom 15.9.2016, Barlis 06	65
(4) EuGH-Urteil vom 21.11.2018, Vădan	66
bb) Rechtsprechung des BFH	67
cc) Stellungnahme	67
(1) Ordnungsgemäße Rechnung als formelles Nachweismittel	67
(2) Steuerausweis als materielles Kriterium?	69
(3) Gänzliche Entbehrlichkeit der Rechnung?	69
(a) Zunächst: Kritische Betrachtung der Vădan-Entscheidung	70
(b) Progressives Verständnis vom Erfordernis einer Rechnung	71
dd) Konsequenzen für den Vertrauensschutz	73
(1) Anderweitige Nachweisführung gelingt nicht	74
(2) Anderweitige Nachweisführung gelingt	74
(3) Rechnung entspricht nicht den Formvorgaben	75
b) Vertrauensschutz bei unrichtigen Rechnungsangaben	76
aa) Nicht überprüfbare Rechnungsangaben	76
(1) Angaben zur Steuernummer oder USt-IdNr.	76
(2) Angaben zur Rechnungsnummer	78
(3) Angaben zu Name und Anschrift	79
(4) Angaben zum Ausstellungsdatum	80
bb) Überprüfbare Rechnungsangaben	81
(1) Angaben zum Leistungsdatum	81
(2) Angaben zur Leistungs- oder Empfängerbeschreibung	82
(3) Angaben zum (Netto-)Entgelt	82
(4) Angaben zum Steuerausweis	83
c) Verhältnis der Rechnungskorrektur zum Vertrauensschutz	84
aa) Rechnungsberichtigung	84
(1) Berichtigung nach § 14c Abs. 1 S. 2 i. V. m. § 17 UStG	84
(2) Berichtigung nach § 14c Abs. 2 S. 3, S. 5 i. V. m. § 17 UStG	85
(3) Berichtigung nach § 31 Abs. 5 UStDV	87
(4) Rückwirkung der Rechnungsberichtigung	87
(a) Konstitutive Rechnungsmerkmale	88
(b) Keine rückwirkende Korrektur des Steuerausweises?	88
(c) Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO	90
bb) Rechnungsergänzung	92
(1) Anderweitige Beweisführung durch Zeugen?	92
(2) Ergänzung von Kernbestandteilen der Rechnung	93
cc) Verhältnis zum Vertrauensschutz	94
(1) Vertrauensschutz des Leistenden beim Steuerausweis	94
(a) Unrichtiger Steuerausweis nach § 14c Abs. 1 UStG	95
(b) Unberechtigter Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG	95
(2) Vertrauensschutz des Leistungsempfängers	97
d) Zusammenfassende Übersicht	100
e) Vorsteuerabzug mit Gutschriften, § 14 Abs. 2 S. 2 UStG	100
3. Erbringung einer Leistung im umsatzsteuerrechtlichen Sinne	102
a) Anlastung des Risikos juristisch umstrittener Sachverhalte	102
b) Täuschung über das Vorliegen oder Folgen einer Leistung	104
aa) Nach außen kundgetane und innere Absicht	104
bb) Kritik	105
cc) Lösungsvorschlag: Einbeziehung des Vertrauensschutzes	106
III. Zweiter Schritt: Versagung des Vorsteuerabzugs nur noch wegen Bösgläubigkeit hinsichtlich eines Missbrauchs oder Steuerbetrugs	107
1. Rechtsprechung des EuGH	107
2. Rechtsprechung des BFH	108
3. Stellungnahme	109
a) Eigenständiger Versagungsgrund bei Bösgläubigkeit	109
b) Beweislastverteilung bezüglich gesetzlicher Voraussetzungen	110
c) Vertrauensschutz als Ausfluss der Beweislastverteilung	110
aa) Keine Pflicht zum Negativbeweis	111
bb) Nachforschungspflicht nur bei überprüfbaren Falschangaben	112
d) Direkter Anspruch auf Vertrauensschutz	114
4. Verhältnis zur Beweislastverteilung im Strafverfahren	115
IV. Zwischenergebnis	117
B. Steuerbefreiung und Steuerbarkeit von innergemeinschaftlichen Lieferungen, §§ 4 Nr. 1 lit. b i. V. m. 6a UStG und §§ 3, 3c ff. UStG	118
I. Grundlagen zur innergemeinschaftlichen Lieferung	119
1. Tatbestandliche Voraussetzungen	119
2. Nachweispflichten, § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV	120
a) Neuregelungen zum 1.1.2020	120
aa) Vermutungsregelung nach Art. 45a MwSt-DVO	120
bb) Neuregelung der §§ 17a ff. UStDV	122
b) Verhältnis des Art. 45a MwSt-DVO zu §§ 17a ff. UStDV n. F.	123
3. Nationale Vertrauensschutzregelung, § 6a Abs. 4 UStG	123
a) Ursprüngliche Kritik an § 6a Abs. 4 UStG	124
b) Deklaratorischer Regelungsgehalt des § 6a Abs. 4 UStG	124
4. Sonderfälle innergemeinschaftlicher Lieferungen	126
a) Innergemeinschaftliche Reihengeschäfte	126
b) Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte, § 25b UStG	128
c) Ausfuhrreihengeschäfte	129
II. Erster Schritt: Erfassung der relevanten Tatbestandsmerkmale	129
1. Bilaterale innergemeinschaftliche Liefergeschäfte	130
a) Unternehmereigenschaft des Abnehmers	130
aa) Scheinunternehmerschaft des Abnehmers	131
bb) Auseinanderfallen von angeblichem und tatsächlichem Abnehmer	131
b) Unrichtiger Beleg- oder Buchnachweis	132
aa) Verhältnis der formellen Nachweise zum Vertrauensschutz	132
(1) Vermutungswirkung der formellen Nachweispflichten	133
(2) Verhältnis des Art. 45a MwSt-DVO zum Vertrauensschutz	135
(3) Verhältnis der §§ 17b-17d UStDV n. F. zum Vertrauensschutz	135
(a) Rechnungsdoppel, § 17b Abs. 2 Nr. 1 UStDV n. F.	136
(b) Gelangensbestätigung, § 17b Abs. 2 Nr. 2 UStDV n. F.	137
(c) Belegnachweis nach § 17b Abs. 3 UStDV n. F.	139
(d) Belegnachweis nach § 17c UStDV n. F.	140
(e) Verhältnis des Buchnachweises nach § 17d UStDV n. F. zum Vertrauensschutz	140
bb) Zwischenergebnis	141
c) Mitteilung der USt-IdNr. und zusammenfassende Meldung	143
aa) Bestätigungsverfahren nach § 18e Nr. 1 UStG	144
bb) Vertrauensschutz bei Falschangaben des Abnehmers	146
d) Erbringung einer Lieferung im umsatzsteuerlichen Sinne	147
e) Erwerb des Abnehmers „für sein Unternehmen“	148
f) Ausbleibende Erwerbsbesteuerung im Bestimmungsland	148
2. Mehrseitige innergemeinschaftliche Liefergeschäfte	149
a) Vertrauensschutz bei der Zuordnung der Warenbewegung	149
aa) EuGH-Urteil vom 21.2.2018, Kreuzmayr GmbH	150
bb) Irrtümliche rechtliche Würdigung	151
cc) Vertrauensschutz bei täuschungsbedingter Fehlbeurteilung	152
b) Innergemeinschaftliche Anschlussgeschäfte	154
aa) Zum sogenannten „Zollverfahren 42“	154
bb) Vertrauensschutz im „Zollverfahren 42“	155
(1) Einheitliche Betrachtungsweise des Liefervorgangs	155
(2) Vertrauensschutz des „indirekten Vertreters“	156
cc) Zusammenfassende Bewertung	157
3. Ortsbestimmung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen	158
a) Auffangbesteuerung nach § 3d S. 2 UStG	158
b) Ortsbestimmungen in besonderen Fällen nach § 3c UStG	160
III. Zweiter Schritt: Versagung der Steuerbefreiung nur noch wegen Bösgläubigkeit hinsichtlich eines Missbrauchs oder Steuerbetrugs	161
1. Bösgläubigkeit als eigenständiger Versagungsgrund	161
2. Nachweis der Voraussetzungen der Steuerbefreiung	162
3. Zusätzliches Fehlen materieller Tatbestandsvoraussetzungen	162
IV. Zwischenergebnis	163
C. Steuerbefreiung von Ausfuhrlieferungen, § 4 Nr. 1 lit. a UStG i. V. m. § 6 UStG	164
I. Erster Schritt: Erfassung der relevanten Tatbestandsmerkmale	165
1. EuGH-Urteil vom 21.2.2008, Netto Supermarkt	165
2. Konsequenzen für den Vertrauensschutz im Umsatzsteuerrecht	166
II. Zweiter Schritt: Versagung der Steuerbefreiung nur noch wegen Bösgläubigkeit hinsichtlich eines Missbrauchs oder Steuerbetrugs	168
III. Zwischenergebnis	169
D. Bestimmung des Ortes einer sonstigen Leistung, § 3 Abs. 9 UStG i. V. m. § 3a UStG	169
I. Vermutungsregelungen nach Art. 18 ff. MwSt-DVO	170
II. Vertrauensschutz bei sonstigen Leistungen	171
1. Systematische Einordnung der Art. 18 ff. MwSt-DVO	171
2. „Gegenteilige Informationen“ des Unternehmers	172
III. Zwischenergebnis	173
E. Reverse-Charge-Verfahren, § 13b UStG	173
I. Systembedingte Nachweispflichten des leistenden Unternehmers	174
II. „Nichtbeanstandungsregelung“ gemäß § 13b Abs. 5 S. 7 UStG	175
III. Vertrauensschutz im Reverse-Charge-Verfahren	175
1. Unzutreffende Annahme des § 13b UStG	175
2. Unzutreffende Nichtanwendung des § 13b UStG	177
F. Differenzbesteuerung, § 25a UStG	178
I. Abhängigkeit von Angaben des Geschäftspartners	178
II. EuGH-Urteil vom 18.5.2017, Litdana	179
III. Eigene Bewertung	180
§ 5 Verhältnis des Vertrauensschutzes zu zivilrechtlichen Ansprüchen	181
A. In Betracht kommende zivilrechtliche Anspruchsgrundlagen	181
I. Schadensersatzrechtliche Ansprüche	181
II. Bereicherungsrechtliche Ansprüche und Vertragsauslegung	182
B. Vorrangige Verweisung auf die Geltendmachung zivilrechtlicher Ansprüche	184
I. Zum Vorsteuerabzugsrecht, §§ 15, 15a UStG	184
1. Überprüfbare oder nicht überprüfbare Angaben	185
2. Unrichtiger oder unberechtigter Steuerausweis, § 14c UStG	186
a) In Bezug auf den Leistenden	186
b) In Bezug auf den Leistungsempfänger	186
3. Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 UStG	188
4. Anzahlungen nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 UStG	189
5. Geschäftsveräußerung im Ganzen nach § 1 Abs. 1a UStG	190
II. Zur Steuerbefreiung grenzüberschreitender Lieferungen	192
III. Zum Reverse-Charge-Verfahren nach § 13b UStG	192
IV. Zur Differenzbesteuerung nach § 25a UStG	193
V. Zivilrechtliche Anfechtung des Rechtsgeschäfts	194
C. Wegfall des Schadens durch die Gewährung von Vertrauensschutz?	194
I. Vorrangwirkung des Vertrauensschutzes gegenüber Schadensersatzansprüchen	194
II. Heranziehung der Grundsätze des „normativen Schadens“	195
1. Abtretung der zivilrechtlichen Ansprüche an den Fiskus?	195
2. Anrechnung der Gewährung von Vertrauensschutz	196
D. Zwischenergebnis	197
§ 6 Zum Sorgfaltsmaßstab des gutgläubigen Unternehmers	198
A. Sorgfaltsmaßstab bezüglich der Tatbestandsvoraussetzungen	199
I. Sorgfaltsmaßstab bei hoheitlichen Bestätigungen	199
II. Fahrlässige Unkenntnis unrichtiger Angaben	201
B. Sorgfaltsmaßstab bezüglich einer Steuerhinterziehung oder eines Missbrauchs in der Leistungskette	202
I. Auslegung des EuGH	202
II. Bestimmung der Bösgläubigkeit im Einzelfall	203
1. Allgemeines zur Bestimmung des Sorgfaltsmaßstabs	204
2. Anhaltspunkte für Missbrauch oder Steuerhinterziehung	205
a) Branchenübliche Sorgfaltsanforderungen	205
b) Unseriöse Bargeschäfte	206
c) Niedriger Verkaufspreis	206
d) Neue Geschäftsbeziehung	207
e) Weitere Umstände	207
III. Zwischenfazit	208
§ 7 Zusammenfassung	209
Teil III: Herleitung des Vertrauensschutzes und Berücksichtigung innerhalb der nationalen Rechtsordnung	210
§ 8 Normative Herleitung des Vertrauensschutzes	210
A. Gegenläufige Lösung des EuGH: Vertrauensschutz im Umsatzsteuerrecht als Zusammenspiel primärrechtlicher Rechtsgrundsätze	210
B. Schutz des redlichen Unternehmers durch die GrCh	212
I. Unternehmerische Freiheit gemäß Art. 16 GrCh	213
1. Schutzbereich der unternehmerischen Freiheit	213
2. Eingriff in die unternehmerische Freiheit	214
3. Rechtfertigung	215
II. Schutz des Eigentumsrechts gemäß Art. 17 GrCh	216
III. Gleichheit vor dem Gesetz gemäß Art. 20 GrCh	217
C. Vertrauensschutz anhand des nationalen Verfassungsrechts	218
I. Zur Anwendbarkeit des nationalen Verfassungsrechts	218
1. Vollständig unionsrechtlich determinierte Umsetzungsgesetze	218
2. Nicht vollständig unionsrechtlich determinierte Umsetzungsgesetze	220
II. Volle unionsrechtliche Determinierung des Vertrauensschutzes?	221
1. Vorsteuerabzugsrecht, §§ 15, 15a UStG	222
2. Steuerbefreiungen, § 4 Nr. 1 lit. a und lit. b UStG	223
3. Ort der sonstigen Leistungen, §§ 3 Abs. 9 i.V.m 3a UStG	224
4. Reverse-Charge-Verfahren, § 13b UStG	224
5. Differenzbesteuerung, § 25a UStG	225
III. Vertrauensschutz im Anwendungsbereich des Verfassungsrechts	225
D. Zwischenfazit	227
§ 9 Berücksichtigung des Vertrauensschutzes im nationalen Recht	227
A. Rechtsmethodische Integration des Vertrauensschutzes	228
I. Integration durch unmittelbare Anwendung des Unionsrechts?	228
1. Unmittelbare Anwendung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie	228
2. Unmittelbare Anwendung des Primärrechts	229
II. Stufenweise Integration durch (richterliche) Rechtsfortbildung	230
1. Parallele: Integration der Bösgläubigkeit	230
2. Absichtsbesteuerung nach der objektiven Empfängersicht	233
3. Übertragung der Überlegungen auf den Vertrauensschutz	234
a) Rechtsfortbildung des Unternehmerbegriffs	234
b) Planwidrige Regelungslücke als zwingende Voraussetzung	235
aa) Analoge Anwendung des § 6a Abs. 4 UStG?	235
(1) Keine planwidrige Regelungslücke	236
(2) Keine vergleichbare Interessenlage	237
(3) Zwischenergebnis	237
(bb) Quelle-Rechtsprechung des BGH	238
c) Vergleich mit Rückzahlung unionsrechtswidriger Beihilfen	239
III. Zwischenfazit	240
B. Verfahrensrechtliche Geltendmachung des Vertrauensschutzes	240
I. Stand der Diskussion	241
II. Stellungnahme	243
1. Verfahrensautonomie und Effektivitätsgrundsatz	244
a) Billigkeitserlass von Amts wegen?	244
b) Ermessensreduzierung auf Null	245
c) Zusammenfassende Bewertung	247
2. Billigkeitsverfahren trotz bereichsübergreifender Analogieunfähigkeit des § 6a Abs. 4 UStG?	248
3. Künstliche Aufspaltung des Verfahrens	249
4. Beweislastverteilung als maßgebender Faktor	249
5. Festsetzung nach „Auslegung“ des objektiven Tatbestands	250
III. Ergebnis zur verfahrensrechtlichen Geltendmachung	251
§ 10 Zusammenfassung	251
Teil IV: Ausblick und Überlegungen de lege ferenda	253
§ 11 Gut- und Bösgläubigkeit im endgültigen Mehrwertsteuersystem	253
A. Einheitliche europäische Lieferung („One-Stop-Shop“)	253
B. Klare Nachweispflichten zur Beweislastverlagerung	254
C. Überkompensation als willkommener Nebeneffekt?	255
I. Bereitwilligkeit des Gesetzgebers zur Überkompensation	255
II. Kritische Würdigung	256
III. Lösungsvorschlag	257
§ 12 Vereinigung des Vertrauensschutzes mit einer wirksamen Betrugs- und Missbrauchsbekämpfung	258
A. Verlagerung der Beweislast durch Nachweisführung	258
B. Keine Pflicht zum Nachweis einer tatsächlichen Abführung	259
C. Zwischenstaatlicher digitaler Informationsaustausch	260
Teil V: Zusammenfassung der Ergebnisse	261
Literaturverzeichnis	269
Dokumentenverzeichnis	310
Stichwortverzeichnis	312

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