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Fuchs, D. (2021). Vertrauensschutz bei Erlass, Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden. Verfassungswidrige Steuergesetze, rückwirkende Rechtsprechungsänderungen und rechtswidrige Verwaltungsvorschriften. Zur Reformbedürftigkeit des § 176 AO. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-58231-0
Fuchs, Dennis Christoph. Vertrauensschutz bei Erlass, Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden: Verfassungswidrige Steuergesetze, rückwirkende Rechtsprechungsänderungen und rechtswidrige Verwaltungsvorschriften. Zur Reformbedürftigkeit des § 176 AO. Duncker & Humblot, 2021. Book. https://doi.org/10.3790/978-3-428-58231-0
Fuchs, D (2021): Vertrauensschutz bei Erlass, Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden: Verfassungswidrige Steuergesetze, rückwirkende Rechtsprechungsänderungen und rechtswidrige Verwaltungsvorschriften. Zur Reformbedürftigkeit des § 176 AO, Duncker & Humblot, [online] https://doi.org/10.3790/978-3-428-58231-0
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Vertrauensschutz bei Erlass, Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden
Verfassungswidrige Steuergesetze, rückwirkende Rechtsprechungsänderungen und rechtswidrige Verwaltungsvorschriften. Zur Reformbedürftigkeit des § 176 AO
Schriften zum Steuerrecht, Vol. 157
(2021)
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Dennis Christoph Fuchs studierte Rechtswissenschaften an der Universität Passau mit wirtschaftsrechtlichem Schwerpunkt (Erstes Staatsexamen 2017). Dabei war er Stipendiat im Max Weber-Programm des Elitenetzwerks Bayern. Anschließend war Dennis Fuchs wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Staats- und Verwaltungsrecht, insbesondere Finanz- und Steuerrecht an der Universität Passau (2017 bis 2020) sowie bei einer international tätigen Sozietät in der Praxisgruppe Steuerrecht (2020 bis 2021).Abstract
In einem digitalisierten Besteuerungsverfahren entscheidet ein Algorithmus über den Vertrauensschutz hinsichtlich verfassungswidriger Steuergesetze, höchstrichterlicher Rechtsprechung und rechtswidriger Verwaltungsvorschriften. Dies ergibt sich aus § 176 AO, der an den Erlass eines Steuerbescheids anknüpft. Im Gegensatz hierzu muss das Vertrauen von noch nicht veranlagten Personen auf das nichtige Gesetz, auf eine Rechtsprechung oder auf eine rechtswidrige Verwaltungsrichtlinie bezogen werden. Aus dieser Differenzierung folgt eine unterschiedliche Schutzintensität. Diese wiederum führt nicht selten dazu, dass eine Person, die zufälligerweise bereits veranlagt wurde, vollen Schutz ihres Vertrauens erhält, wohingegen einer noch nicht veranlagten Person unter Umständen kein Vertrauensschutz gewährt werden kann. Die Arbeit entwickelt einen Reformvorschlag, der durch einen einheitlichen Bezugspunkt des Vertrauens zur Gleichbehandlung der Personengruppen führt.»Protection of Confidence when Issuing, Repealing and Amending Tax Assessments. Unconstitutional Tax Laws, Retrospective Changes in Case Law and Unlawful Administrative Regulations. To the Need for Reform of § 176 AO«In a digitized taxation procedure, an algorithm decides on the protection of legitimate expectations with regard to unconstitutional laws, case law of the German Federal Fiscal Court and unlawful administrative regulations. This results from § 176 AO, which is linked to the issuance of a tax assessment. Dennis Fuchs develops a reform proposal that leads to equal treatment of assessed and non-assessed persons through a uniform reference point of reliance.
Table of Contents
| Section Title | Page | Action | Price |
|---|---|---|---|
| Vorwort | 5 | ||
| Inhaltsverzeichnis | 7 | ||
| Abkürzungsverzeichnis | 12 | ||
| Einleitung | 15 | ||
| § 1 Gang der Darstellung | 15 | ||
| § 2 Grundlagen des derzeitigen Vertrauensschutzsystems | 17 | ||
| A. Die zeitliche Dimension von Vertrauensschutz | 17 | ||
| I. Vertrauensschutz bei der Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten | 18 | ||
| 1. Allgemeines Verwaltungsrecht (§§ 48, 49 VwVfG) | 18 | ||
| 2. Steuerverwaltungsakte (§§ 130, 131 AO) | 21 | ||
| 3. Steuerbescheide und diesen gleichgestellte Bescheide (§§ 172 ff. AO) | 24 | ||
| a) Aufhebung oder Änderung aufgrund neuer Tatsachen (§ 173 Abs. 1 AO) | 27 | ||
| aa) Sachverhaltsbezogenes Verständnis | 27 | ||
| bb) Fehlende Rechtserheblichkeit der Tatsache | 28 | ||
| cc) Nichtberücksichtigung einer rechtserheblichen Tatsache | 30 | ||
| dd) Berücksichtigung einer vergleichbaren rechtserheblichen Tatsache | 31 | ||
| b) Aufhebung oder Änderung aufgrund eines rückwirkenden Ereignisses (§ 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO) | 32 | ||
| c) Aufhebung oder Änderung aufgrund von Schreib- oder Rechenfehlern bei Erstellung der Steuererklärung (§ 173a AO) | 33 | ||
| II. Vertrauensschutz nach § 176 AO bei Steuerbescheiden | 34 | ||
| 1. Anwendung als Korrekturbegrenzung | 34 | ||
| 2. Anwendbarkeit auf nicht endgültige Bescheide | 35 | ||
| a) Unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangene Bescheide (§ 164 Abs. 1 S. 1 AO) | 35 | ||
| b) Vorläufige Bescheide (§ 165 Abs. 1 S. 1 AO) | 37 | ||
| 3. Anwendung im Rahmen der Saldierung gegenläufiger Fehler nach § 177 AO | 40 | ||
| 4. Zeitliche Anwendbarkeit des § 176 AO – Abgrenzung von geregeltem und ungeregeltem Vertrauensschutz | 41 | ||
| B. Das Dilemma: Die Differenzierung zwischen abgeschlossenen und nicht abgeschlossenen Veranlagungen | 41 | ||
| I. Problemdarstellung anhand von Beispielsfällen | 42 | ||
| 1. Das verfassungswidrige Steuergesetz | 42 | ||
| 2. Die Änderung höchstrichterlicher Rechtsprechung | 48 | ||
| II. Mögliches „Alles oder nichts“ aufgrund von Zufälligkeiten der automatisierten Steuerfestsetzung | 51 | ||
| C. Das Ziel: Vom Verfahrensstand unabhängiger Schutz – Ausblendung von Zufälligkeiten | 52 | ||
| Erster Teil: Vertrauensschutz hinsichtlich höchstrichterlicher Rechtsprechung und verfassungswidriger Steuergesetze sowie rechtswidriger Verwaltungsvorschriften nach bisherigem Konzept | 53 | ||
| § 3 Die Änderung höchstrichterlicher Rechtsprechung | 53 | ||
| A. Abgeschlossene Veranlagungen | 53 | ||
| I. Bestandskräftige Steuerbescheide (§ 176 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 AO) | 53 | ||
| 1. Änderung von höchstrichterlicher Rechtsprechung | 54 | ||
| 2. Anwendung der bisherigen Rechtsprechung bei der erstmaligen Steuerfestsetzung | 55 | ||
| II. Nur wirksame Steuerbescheide: Anwendbarkeit der §§ 172 ff. AO | 56 | ||
| B. Nicht abgeschlossene Veranlagungen | 59 | ||
| I. Rückwirkung von Rechtsprechung | 59 | ||
| 1. Legitimation der Rückwirkung | 61 | ||
| 2. Vergleich mit rückwirkender Klarstellung durch den Gesetzgeber | 62 | ||
| 3. Trennung von Rückwirkung und Vertrauensschutz | 63 | ||
| II. Vertrauensschutz bei rückwirkender Rechtsprechungsänderung durch die Judikative | 64 | ||
| 1. Subjektiver Vertrauensschutz oder objektives Kontinuitätsgebot? | 64 | ||
| a) Objektives Kontinuitätsgebot | 64 | ||
| b) Subjektiver Vertrauensschutz | 68 | ||
| 2. Änderung der Rechtsprechung pro futuro und „prospective overruling“ nach angloamerikanischem Vorbild | 69 | ||
| III. Übertragbarkeit der Grundsätze über rückwirkende Gesetzesänderungen auf rückwirkende Rechtsprechungsänderungen? | 72 | ||
| 1. Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Rückwirkung von Gesetzen | 72 | ||
| 2. Anwendungsbeispiel zur Übertragung der Grundsätze auf den Normanwendungsbereich | 75 | ||
| 3. Übertragbarkeit auf Rechtsprechungsänderungen | 77 | ||
| IV. Schutz durch die Exekutive nach §§ 163, 227 AO durch den Erlass von typisierenden Übergangsregelungen | 79 | ||
| 1. Typisierungsbefugnis der Verwaltung | 82 | ||
| 2. „Nobile officium“ der Verwaltung | 84 | ||
| 3. Rechtsschutz | 87 | ||
| C. Fazit | 88 | ||
| § 4 Das verfassungswidrige Steuergesetz | 89 | ||
| A. Abgeschlossene Veranlagungen | 89 | ||
| B. Nicht abgeschlossene Veranlagungen | 90 | ||
| I. Schutz durch die Judikative – Maßgeblichkeit der Tenorierung des Bundesverfassungsgerichts | 90 | ||
| 1. Tenorierungsformen des Bundesverfassungsgerichts | 90 | ||
| a) Nichtigerklärung | 90 | ||
| b) Unvereinbarerklärung | 92 | ||
| 2. Auswirkungen der Tenorierung des Bundesverfassungsgerichts für die Anwendung des § 176 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO | 95 | ||
| a) Nichtigerklärung und Wiederaufleben der alten Rechtslage | 95 | ||
| b) Nichtigerklärung mit rückwirkender (stärker belastender) gesetzgeberischer Neuregelung | 97 | ||
| aa) Schutz des Einzelnen bei abgeschlossenen Veranlagungen | 97 | ||
| bb) Schutz des Einzelnen bei nicht abgeschlossenen Veranlagungen | 97 | ||
| c) Nichtigerklärung im Zusammenhang mit Rechtsbehelfen des Steuerpflichtigen | 98 | ||
| d) Unvereinbarerklärung – Übergangsregelungen und rückwirkendende Neuregelung durch den Gesetzgeber | 99 | ||
| aa) Disposition in zeitlichem Zusammenhang mit einer Weitergeltungsanordnung | 100 | ||
| bb) Disposition in zeitlichem Zusammenhang mit einer rückwirkenden Neuregelung | 101 | ||
| II. Schutz durch die Exekutive | 103 | ||
| C. Fazit | 103 | ||
| § 5 Die rechtswidrige Verwaltungsvorschrift | 104 | ||
| A. Typologie der Verwaltungsvorschriften | 104 | ||
| B. Innen- und Außenwirkung von Verwaltungsvorschriften | 105 | ||
| I. Ermessenslenkende Verwaltungsvorschriften | 105 | ||
| II. Norminterpretierende Verwaltungsvorschriften | 106 | ||
| III. Normkonkretisierende Verwaltungsvorschriften | 107 | ||
| C. Vertrauensschutz | 107 | ||
| I. Abgeschlossene Veranlagungen | 108 | ||
| II. Nicht abgeschlossene Veranlagungen | 109 | ||
| 1. Die Prämisse der h. M. – „Keine Gleichheit im Unrecht“: Aushebelung des Gesetzmäßigkeitsprinzips aufgrund von Vertrauensschutz? | 110 | ||
| 2. Die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts: Gleichheit im Unrecht nur bei Zurechenbarkeit der rechtswidrigen Verwaltungspraxis an den Gesetzgeber? | 112 | ||
| 3. Erlass von typisierenden Übergangsregelungen nach §§ 163, 227 AO unter Berücksichtigung der restriktiven Tendenzen des Bundesfinanzhofs | 115 | ||
| D. Fazit | 119 | ||
| Zweiter Teil: Verfassungsmäßigkeit der bisherigen Ausgestaltung von § 176 AO | 121 | ||
| § 6 Vertrauensbasis der §§ 172 ff. AO und des § 176 AO | 121 | ||
| A. Rechtslage | 122 | ||
| B. Formelle Bestandskraft | 124 | ||
| C. Materielle Bestandskraft | 126 | ||
| § 7 Steuerbescheid als gesetzlicher Anknüpfungspunkt für Vertrauensschutz | 127 | ||
| A. Verwaltungsakte als Vertrauensträger | 127 | ||
| B. Eignung des Steuerbescheids (belastender Verwaltungsakt) als Vertrauensträger im Rahmen des § 176 AO | 128 | ||
| C. Erfordernis der Vertrauensbetätigung | 133 | ||
| D. Schutzwürdigkeit von Vertrauen | 135 | ||
| I. Keine Voraussetzung des § 176 AO | 135 | ||
| II. Maßgeblichkeit des Vertrauensträgers | 135 | ||
| 1. Rechtslage | 135 | ||
| 2. Existenz des Steuerbescheids | 136 | ||
| E. Fazit | 137 | ||
| § 8 Vereinbarkeit des § 176 AO mit dem allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) | 138 | ||
| A. Struktur des allgemeinen Gleichheitssatzes | 138 | ||
| B. Gleichheitswidriger Begünstigungsausschluss | 139 | ||
| C. Gleichheitswidrige Begünstigung durch § 176 AO? | 140 | ||
| I. Vergleichsgruppen und gemeinsamer Oberbegriff | 140 | ||
| II. Rechtfertigung der Ungleichbehandlung | 141 | ||
| 1. Bindungsintensität des Gleichheitssatzes | 141 | ||
| 2. Rechtfertigung durch sachbezogene Gründe | 142 | ||
| a) Typisierter Schutz des Vertrauens auf die Rechtslage | 143 | ||
| b) Schutz des (bestandskräftigen) Steuerbescheids | 144 | ||
| D. Fazit | 146 | ||
| Dritter Teil: Ein Reformvorschlag für Vertrauensschutz | 148 | ||
| § 9 Gleichbehandlung der Fallgruppen durch Aufhebung des § 176 AO? | 148 | ||
| § 10 Erstreckung auf den erstmaligen Erlass eines Steuerbescheids | 149 | ||
| A. Rechtslage als Vertrauensträger | 150 | ||
| I. Verfassungswidriges Steuergesetz | 150 | ||
| II. Höchstrichterliche Rechtsprechung | 152 | ||
| III. Verwaltungsvorschriften | 152 | ||
| B. Erfordernis einer Disposition? | 153 | ||
| C. Schutzwürdigkeit von Vertrauen | 156 | ||
| I. Verfassungswidriges Steuergesetz | 156 | ||
| II. Höchstrichterliche Rechtsprechung | 159 | ||
| D. Anknüpfungspunkt der gesetzlichen Regelung: Abschluss des Veranlagungszeitraums | 160 | ||
| E. Formulierungsvorschlag | 162 | ||
| I. Steuerfestsetzung durch Steuerbescheid | 162 | ||
| II. Steueranmeldungen | 163 | ||
| § 11 Modifizierung der Korrekturnormen infolge des Vertrauensträgerwechsels | 165 | ||
| A. Einführung einer Korrekturpflicht | 165 | ||
| B. Änderung des § 176 AO als Korrektureinschränkung | 166 | ||
| § 12 Auswirkungen des Reformvorschlags | 167 | ||
| Vierter Teil: Abschließende Bewertung | 169 | ||
| § 13 Kernthesen | 169 | ||
| Literaturverzeichnis | 173 | ||
| Sachverzeichnis | 188 |