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Bekämpfung der Mehrwertsteuerhinterziehung bei grenzüberschreitend erbrachten digitalen Dienstleistungen an Verbraucher mit Hilfe der Blockchain-Technologie

Müller, Robert

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 171

(2022)

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About The Author

Robert Müller absolvierte im Jahr 2015 das 1. Juristische Staatsexamen an der Universität Heidelberg. Anschließend promovierte er im Bereich Steuerrecht zum Thema der Bekämpfung der Mehrwertsteuerhinterziehung mit Hilfe der Blockchain-Technologie und studierte Biologie an der Universität Wien. Im Jahr 2019 schloss er den LL.M. International Tax Law an der Wirtschaftsuniversität Wien ab. Seine Autoren- und Vortragstätigkeiten beschäftigen sich mit der Digitalisierung des Steuerrechts und der Entwicklung neuer technischer Instrumente für Steuerpflichtige sowie Finanzverwaltungen. Als Gründer von FerrumTax transformiert er wissenschaftliche Konzepte in die Praxis. Robert Müller completed the 1st Juristische Staatsexamen at the University of Heidelberg in 2015. Subsequently, he obtained a PhD in Tax Law on the topic of combating VAT evasion using blockchain technology and studied Biology at the University of Vienna. In 2019, he received his LL.M. in International Tax Law from the Vienna University of Economics and Business. His authorship and lecturing activities focus on the digitalization of tax law and the development of new technical tools for taxpayers as well as tax administrations. As founder of FerrumTax, he transforms scientific concepts into practice.

Abstract

Aufgrund der Digitalisierung und Globalisierung kommt es zu einer immer höheren grenzüberschreitenden Leistungserbringung. Diese führt zu Schwierigkeiten bei der Überprüfung und Nachvollziehbarkeit von steuerbaren Sachverhalten. Am Beispiel der Mehrwertbesteuerung von grenzüberschreitend erbrachten digitalen Dienstleistungen an Verbraucher im Mini-One-Stop-Shop lassen sich diese Probleme gut verdeutlichen. Zur Vollzugsverbesserung wird ein Blockchain basiertes Split-Payment-Verfahren entwickelt. Die korrekte Erhebung der Mehrwertsteuer erfolgt während des Zahlungsvorgangs und wird durch Zahlungsdienstleister ausgeführt. Insgesamt darf in der digitalen Wirtschaft die grenzüberschreitende Erbringung nicht zu einer Bankrotterklärung der Gleichmäßigkeit in der Besteuerung führen. Eine Lösung dieses Problems in einer elektronischen Welt muss sich aus der Verknüpfung technischer Methoden ergeben. »Combating VAT Fraud in Digital Supplied Services in B2C Cross-Border Situations with Blockchain Technology«: VAT evasion has received little attention in digital supplied services in B2C cross-border situations so far. To date, tax authorities have not been able to provide suitable investigation methods for checking declared transactions and uncovering unknown taxable circumstances. The ultima ratio to be discussed is payment blocking via the Blockchain Technology. In a digitalized world and in the face of cross-border transactions, it is important to ensure successful enforcement of the law.

Table of Contents

Section Title Page Action Price
Vowort 5
Inhaltsverzeichnis 7
Abkürzungs- und Zitierregeln 14
Abkürzungsverzeichnis 14
Erstes Kapitel: Einleitung 15
A. Einführung 15
B. Problemdarstellung 17
C. Aufbau und Schwerpunkte der Arbeit 18
D. Verortung und Eigenheiten des Online-E-Commerce 20
I. Unterteilung in Offline- und Online-E-Commerce 20
II. Eigenheiten im Online-E-Commerce 22
E. Mehrwertsteuerhinterziehung im Online-E-Commerce 24
F. Schätzung des Mehrwertsteuerausfallvolumens im Online-E-Commerce 25
G. Ergebnis erstes Kapitel 27
Zweites Kapitel: Digitale Dienstleistungen und Missbrauchspotenzial 29
A. Überblick 29
B. Dogmatische Überlegungen 31
I. Ursprungs- und Bestimmungslandprinzip 31
II. Lieferungen und Dienstleistungen 32
C. Historische Entwicklung 33
I. Allgemeines 33
II. Entwicklungen in der OECD 34
III. Umsetzung des Bestimmungslandprinzips in der EU 36
1. Rechtslage vor 2015 36
2. Rechtslage nach 2015 38
3. Entwicklung der Einortregistrierung 40
D. Geltende Rechtslage für digitale Dienstleistungen 42
I. Identifizierung des Leistungsempfängers durch den Unternehmer 42
II. Leistungsarten 43
1. Allgemeines und Grundsatz der Unteilbarkeit 43
2. Telekommunikationsleistungen 44
3. Rundfunk- und Fernsehleistungen 45
4. Sonstige auf elektronischem Wege erbrachte Dienstleistungen 46
a) Allgemeine Erläuterungen 46
b) Automatisierte Leistungserbringung über ein elektronisches Netzwerk 47
c) Merkmal der minimalen menschlichen Beteiligung 48
d) Höchstgerichtliche Ausformung des Merkmals der minimalen menschlichen Beteiligung 49
aa) Sachverhalt und Entscheidung der Vorinstanz 49
bb) Entscheidung des Bundesfinanzhofs 50
cc) Bewertung 50
e) Merkmal der Informationstechnologie 51
III. Zurechnung der Steuerpflicht bei Vermittlern 52
1. Besonderheiten der digitalen Lieferkette 52
2. Allgemeines zur Zurechnung der Mehrwertsteuerpflicht in der digitalen Leistungskette 53
3. Vermittlerregelung des Art. 9a MwSt-DVO 54
4. Widerlegung der Vermutung und Ausnahmen 55
5. Ausnahmen von Art. 9a MwSt-DVO 56
6. Art. 9a MwSt-DVO und die Modernisierung des Zahlungsverkehrs 57
IV. Bestimmung des Leistungsortes 58
1. Entwicklung der Leistungsortbestimmung im Online-E-Commerce 58
2. Vermutung der physischen Anwesenheit nach Art. 24a MwSt-DVO 60
3. Spezifische Vermutungen des Art. 24b MwSt-DVO 62
a) Allgemeine Regelung 62
b) Regelungen für KMU 63
4. Beweismittel für die Bestimmung des Leistungsortes 64
a) Beweismittel des Art. 24 f MwSt-DVO 64
b) Sonstige wirtschaftlich relevante Informationen 65
c) Überprüfung der eingeholten Informationen 65
5. Widerlegung der Vermutungen 66
a) Widerlegung durch den Leistungserbringer 66
b) Widerlegung durch den Fiskus 67
c) Hinweise auf falsche Anwendung oder Missbrauch 68
6. Mehrfachansässigkeit 69
V. Rechtsnatur der Mitteilungen und Erläuterungen der EU-Kommission 70
1. Relevante Mitteilungen 70
2. Problemdarstellung 71
3. Schlussfolgerung 73
E. Mini-One-Stop-Shop 74
I. Überblick 74
II. Erläuterungen 76
1. Rechtsquellen 76
2. Ziele und Verwendung des MOSS 77
3. Nicht-EU-Regelung 78
a) Allgemeines 78
b) Gegenüberstellung VoES und MOSS 79
c) Schlussfolgerungen 80
4. EU-Regelung 81
a) Allgemeines 81
b) Standortschwerpunkte 82
5. Vergleich und Gesamtbewertung 84
a) Nicht-EU- und EU-Regelung 84
b) Irland als wichtiger Registrierungsstandort 85
c) Schlussfolgerungen 86
III. Dokumentationspflichten des Steuerpflichtigen 87
IV. Auditing im Rahmen des MOSS-Verfahrens 88
1. Notwendigkeit zur Harmonisierung 88
2. Mehrwertsteuerpflichtige im MOSS 89
a) Informationsübermittlung durch den Mehrwertsteuerpflichtigen 89
b) Standard Audit File: SAF-MOSS 90
c) Erfahrungen der Steuerpflichtigen im Auditing 91
3. Mitgliedsstaaten im MOSS 92
a) Zusammenarbeit der Mitgliedsstaaten 92
b) Mitgliedsstaaten im Auditing: Erfahrungen 93
4. Würdigung des Auditing 95
V. Ausblick auf die Entwicklung der Einortregistrierung 97
VI. Bewertung des MOSS und Identifizierung von Risikogruppen 98
F. Ergebnis zweites Kapitel 99
Drittes Kapitel: Ermittlungs- und Vollzugsmöglichkeiten im Online-E-Commerce 101
A. Problemdarstellung 101
B. Benötigte Informationen und Informationsquellen für Ermittlungstätigkeiten 103
I. Benötigte Informationen für Ermittlungstätigkeiten 103
II. Informationsquellen 105
C. Nationale Ermittlungsmöglichkeiten 106
I. Vorbemerkungen 106
II. Sammelauskünfte bei Dritten 107
1. Rechtsquellen 107
2. Relevante Tatbestandsvoraussetzungen von Sammelauskünften 109
a) Allgemeines 109
b) Umfang der Auskunftspflicht 109
c) Rechtsvergleich Deutschland: Elektronische Übermittlung 111
d) Verhältnismäßigkeit und Auskunftsgrenzen 111
3. Besonderheiten bei Kreditinstituten 112
4. Besonderheiten bei Datendienstleistern 114
a) Problemdarstellung 114
b) Verhältnismäßigkeit 114
c) Verweigerungsgründe 116
III. Ergebnis der nationalen Ermittlungsmöglichkeiten 117
D. Internationale Ermittlungsmöglichkeiten 118
I. Allgemeines 118
II. Ermittlungen in Mitgliedstaaten 119
1. Rechtsquellen des Informationsaustauschs 119
2. Verordnung (EU) Nr. 904/2010 im Online-E-Commerce 121
3. Einführung bestimmter Anforderungen für Zahlungsdienstleister 123
a) Vorbemerkungen 123
b) Erläuterungen 124
c) Bewertung des Legislativpakets 126
III. Ermittlungen in Drittstaaten 127
1. Allgemeines 127
2. Ermittlungsmöglichkeiten durch Doppelbesteuerungsabkommen 129
3. Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters 131
E. Ergebnis drittes Kapitel 132
Viertes Kapitel 134
Viertes Kapitel: Plädoyer für eine automatisierte Mehrwertsteuererhebung 134
A. Einleitung 134
B. Dogmatische Diskussion zur Beibehaltung des Bestimmungslandprinzips 135
C. Alternative Modelle der Mehrwertsteuererhebung im E-Commerce 137
D. Split-Payment 138
I. Grundlagen 138
1. Allgemeines 138
2. Diskussion auf EU-Ebene 140
a) Entwicklung ab 2010 140
b) Deloitte Split-Payment-Studie 141
3. Diskussion in der Literatur 142
II. Split-Payment-Verfahren in der EU 143
1. Split-Payment in Italien 143
2. Split-Payment in Polen 144
3. Diskussion im Vereinigten Königreich 145
III. Bewertung der Umsetzungsbeispiele 146
IV. Technische Umsetzung und Probleme eines Split-Payment-Verfahrens 147
1. Problemdarstellung 147
2. Technische Anforderungen und Problemstellungen 148
3. Lösungsansätze 149
4. Erkenntnisse für den DEMDI 150
E. Zwischenergebnis 151
F. Umsetzung des DEMDI mithilfe der Blockchain-Technologie 151
I. Problemdarstellung 151
II. Blockchain-Technologie 153
1. Erläuterungen zur Blockchain-Technologie 153
a) Vorbemerkungen 153
b) Grundlagen der Blockchain-Technologie 153
c) Validierung von Informationen 155
d) Blockchain-Systeme 156
e) Problemfelder und Zwischenergebnis 156
2. Einsatz von Smart Contract 157
a) Grundlagen von Smart Contract 157
b) Smart-Contract-Systemanforderungen 159
3. Einsatzmöglichkeiten der Blockchain zur Bekämpfung der Mehrwertsteuerhinterziehung 160
a) Erfassung von Transaktionsdaten 160
b) Modelle einer Krypto-Mehrwertsteuererhebung 161
c) Übersicht wissenschaftlicher Konzepte 162
III. DEMDI-Modell 163
1. Grundstruktur des DEMDI 163
2. Zentrale oder dezentrale Systeme 163
a) Überblick 163
b) Zentrale Systeme 164
c) Plädoyer der Literatur für dezentrale Konzepte 165
d) Dezentrale Europäische Verwaltungszusammenarbeit 166
e) Bewertung 167
3. Netzwerkarchitektur 168
a) Skizzierung des Systems 168
b) Notwendigkeit der Blockchain-Technologie 169
c) Problemlösungen 171
4. Zahlungsverkehrssysteme und der DEMDI 172
a) Fragestellungen 172
b) Relevanz von Pull-Systemen 173
c) Identifizierung von Zahlungen im Online-E-Commerce 175
5. Änderungsvorschläge in der europäischen Zahlungsverkehrsinfrastruktur 177
a) Notwendige Änderungen der Zahlungsverkehrsinfrastruktur 177
b) Europäische Zahlungsverkehrsinfrastruktur 177
c) Änderungen der PSD 2 und SEPA VO 178
6. Datenschutzrechtliche Probleme beim Einsatz einer Blockchain 180
a) Grundlagen 180
b) Relevanz für den DEMDI 181
c) Problemlösung der datenschutzrechtlichen Anforderungen 182
7. Gesamtübersicht DEMDI 184
8. Änderungen im unionsrechtlichen System der Mehrwertsteuer 185
G. Ergebnis viertes Kapitel 186
Fünftes Kapitel: Ergebnisse und Thesen der Arbeit 188
Anhang 191
Zusammenfassung 194
Abstract 195
Quellen- und Literaturverzeichnis 196
Literaturverzeichnis 196
Legislativakte 213
Judikaturverzeichnis 216
Internetquellen 217
Sachregister 219