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Widersprüchliche Behandlung des Leistenden und des Leistungsempfängers im Umsatzsteuerrecht

Pingel, Franziska

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 173

(2022)

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About The Author

Franziska Pingel studierte von 2012 bis 2018 Rechtswissenschaften an der Freien Universität Berlin und im Jahr 2014 an der University of Westminster in London. Seit April 2019 arbeitet sie als wissenschaftliche Mitarbeiterin im Berliner Büro der Rechtsanwaltskanzlei Baker McKenzie in der Praxisgruppe Öffentliches Wirtschaftsrecht. Im August 2021 begann sie ihr Rechtsreferendariat am Kammergericht in Berlin. Franziska Pingel studied law at the Free University of Berlin from 2012 to 2018 and at the University of Westminster in London in 2014. Since April 2019, she has been working as a research assistant in the Berlin office of the law firm Baker McKenzie in the public law practice group. In August 2021, she started her legal clerkship at the Court of Appeal in Berlin.

Abstract

Gegenstand der Arbeit ist die umsatzsteuerrechtliche Problematik zwischen dem leistenden Unternehmer, dem Leistungsempfänger und den für sie jeweils zuständigen Finanzbehörden, die sich dann ergibt, wenn die beteiligten Finanzbehörden widersprüchliche Rechtsauffassungen hinsichtlich desselben Umsatzes vertreten. Folge einer widersprüchlichen Behandlung der Unternehmer ist eine vom Gesetz nicht gewollte finanzielle Mehrbelastung der Unternehmer. Die Arbeit untersucht, wie das Problem zu lösen ist. Dass es einer gesetzlichen Problemlösung bedarf, folgt aus dem europäischen Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer. Die Arbeit kommt zu dem Ergebnis, dass die Problematik durch einen Anspruch auf Erlass einer verbindlichen Kooperationsentscheidung vollständig gelöst werden kann. Abschließend wird ein Gesetzesvorschlag für eine verbindliche Kooperationsentscheidung unterbreitet (neuer § 27c UStG) und kommentiert. »Contradictory Treatment of the Supplier and the Recipient of the Service in Value Added Tax Law«: The subject of the study is a problem under Value Added Tax Law between the taxable person providing the service, the taxable person receiving the service and the tax authorities responsible for each of them. The problem arises when the tax authorities involved hold contradictory legal opinions with regard to the same transaction. The author comes to the conclusion that the problem can be completely solved by a claim for the issuance of a binding cooperation decision (new § 27c UStG).

Table of Contents

Section Title Page Action Price
Vorwort 5
Inhaltsverzeichnis 7
Abkürzungsverzeichnis 17
Einleitung 21
I. Problemaufriss und Zielsetzung der Arbeit 21
II. Gang der Untersuchung 24
Erster Teil: Analyse des Problems einer widersprüchlichen Behandlung des Leistenden und des Leistungsempfängers 27
§ 1 Umsatzsteuerrechtlicher Widerstreit im Vier-Parteien-Verhältnis 27
I. Zustandekommen des Vier-Parteien-Verhältnisses 28
II. Rechtsbeziehungen im Vier-Parteien-Verhältnis 30
III. Begriff des Widerstreits im Vier-Parteien-Verhältnis 31
1. Divergenz zwischen verschiedenen Finanzbehörden 31
2. Divergenz innerhalb einer Finanzbehörde 33
3. Beispiele widersprüchlicher Behandlungen 34
IV. Problematik aufgrund eines Widerstreits im Vier-Parteien-Verhältnis 35
1. Problematik für den Leistenden und den Leistungsempfänger 35
2. Keine Problematik bei widerspruchsfreier Behandlung 37
3. Problematische Divergenz für die Unternehmer und für den Fiskus 38
§ 2 Anspruch auf widerspruchsfreie Behandlung aus materiell-rechtlichen Gründen? 39
I. Umsatzsteuerrechtliche Lage für den Leistenden 39
1. Steuerbarkeit und Steuerpflicht eines Umsatzes sowie Steuerschuldnerschaft 40
2. Entstehung der Umsatzsteuerschuld 41
a) Bedeutung der Soll-Besteuerung für das vorliegende Problem 41
aa) Entstehen der Steuerschuld trotz Möglichkeit eines Widerstreits 41
bb) Höhe der abzuführenden Umsatzsteuer bei Widerstreit 42
cc) Bedeutung der Regelung der Uneinbringlichkeit für das vorliegende Problem 44
dd) Risiko einer Effektivbelastung aufgrund eines Widerstreits 47
b) Bedeutung der Ist-Besteuerung für das vorliegende Problem 48
3. Selbstveranlagung und Kontrolle durch den Fiskus 48
4. Zwischenergebnis 50
II. Umsatzsteuerrechtliche Lage für den Leistungsempfänger 51
1. Vorsteuerabzug 51
a) Gesetzlich geschuldete Steuer 53
b) Bindungswirkung der Steuerfestsetzung beim Leistenden? 54
aa) Rechtsprechung zur fehlenden Bindungswirkung 54
bb) Rechtsprechung zur fehlenden Bindungswirkung überholt? 55
cc) Bindungswirkung denkbar 58
2. Bedeutung der Regelung des § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG für das vorliegende Problem 59
3. Bedeutung der Regelung des § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG für das vorliegende Problem 61
4. Zwischenergebnis 63
III. Zwischenergebnis 64
§ 3 Anspruch auf widerspruchsfreie Behandlung aus verfahrensrechtlichen Gründen? 65
I. Verbindliche Auskunft, § 89 Abs. 2 Satz 1 AO 66
1. Verbindliche Auskunft gegenüber einem Unternehmer, § 89 Abs. 2 Satz 1 AO 66
a) Ermessensentscheidung 66
b) Zuständigkeit und Antragsbefugnis 67
c) Noch nicht verwirklichter Sachverhalt 68
d) Keine Bindungswirkung für das andere Steuerschuldverhältnis 69
e) Zwischenergebnis 70
2. Einheitlich zu erteilende Auskunft, § 89 Abs. 2 Satz 6 AO, § 1 Abs. 2 und Abs. 3 StAuskV 70
a) Voraussetzungen 71
aa) Organschaftsfall, § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, Nr. 3 oder Nr. 4 StAuskV 71
bb) Sachverhalt, der mehreren Personen i.S.v. § 179 Abs. 2 Satz 2 AO steuerlich zuzurechnen ist, § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 StAuskV 72
cc) Keine Möglichkeit einer einheitlich zu erteilenden Auskunft in nicht geregelten Fällen 73
b) Zwischenergebnis 74
3. Pflicht von Finanzbehörden zur Abstimmung 74
II. Verbindliche Zusage, §§ 204–207 AO 74
III. Tatsächliche Verständigung 75
IV. Bindender Grundlagenbescheid, § 171 Abs. 10 AO 76
V. Widerstreitende Steuerfestsetzung, § 174 AO 77
1. Mehrfachberücksichtigung eines bestimmten Sachverhalts, § 174 Abs. 1 und 2 AO 78
2. Wirkung der Rechtsmittelentscheidung gegenüber einem Dritten, § 174 Abs. 4 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 AO 79
3. Zwischenergebnis 81
VI. Beteiligung der anderen Finanzbehörde im Einspruchs- oder Klageverfahren 82
1. Notwendige Beiladung, § 60 Abs. 3 FGO 82
2. Einfache Beiladung, § 60 Abs. 1 FGO 84
3. Bindungswirkung des Urteils 86
a) Keine Bindung der anderen Finanzbehörde 86
b) Bindung an das Urteil bei Zuständigkeit derselben Finanzbehörde und Beiladung des anderen Unternehmers 87
aa) Streitgegenstand – Entscheidungsgegenstand 87
bb) Entscheidung über die Steuerbarkeit und Steuerpflicht eines Umsatzes bindend 88
cc) Ermessensentscheidung 89
c) Bindung der Finanzbehörde bei Zuständigkeit von Finanzbehörden derselben öffentlich-rechtlichen Körperschaft, § 110 Abs. 1 Satz 2 FGO 89
4. Zwischenergebnis 91
VII. Interne Abstimmung der Finanzbehörden 91
VIII. Zwischenergebnis 93
§ 4 Gesamtergebnis erster Teil 93
Zweiter Teil: Zivilrechtliche Aspekte bei Vorliegen eines Widerstreits im Vier-Parteien Verhältnis 95
§ 1 Zivilrechtliche Aspekte für den Leistenden 95
I. Mögliche zivilrechtliche Konstellationen im Rahmen eines Widerstreits 96
II. Netto- oder Bruttopreisabrede 97
1. Nettopreisabrede 97
2. Bruttopreisabrede 98
III. Geltendmachung des Anspruchs auf Zahlung der Umsatzsteuer 100
1. Klage vor dem Zivilgericht 100
2. Bindung der Zivilgerichte an Rechtsaufassungen der Finanzbehörden 101
a) Streitstand 101
aa) Erste Ansicht 101
bb) Zweite Ansicht 102
cc) Streitentscheid 103
b) Bedeutung für das vorliegende Problem 103
§ 2 Zivilrechtliche Aspekte für den Leistungsempfänger 104
I. Keine Zahlung des Leistungsempfängers 104
II. Zahlung des Leistungsempfängers 105
1. Rückzahlungsanspruch, § 812 Abs. 1 Satz 1 1. Alt. BGB 106
2. Entreicherung des Leistenden, § 818 Abs. 3 BGB 107
§ 3 Direkter Anspruch des Leistungsempfängers gegen den Fiskus 108
I. Grundsatz 109
II. Reemtsma-Rechtsprechung 110
1. Geltendmachung eines Reemtsma-Anspruchs 111
2. Bedeutung der Reemtsma-Ansprüche für das vorliegende Problem 112
3. Zwischenergebnis 113
§ 4 Gesamtergebnis zweiter Teil 114
Dritter Teil: Besteuerung der Umsätze im unternehmerischen Bereich und Reformansätze 115
§ 1 Allphasen-Netto-Umsatzsteuersystem 116
§ 2 Kritik am Allphasen-Umsatzsteuersystem und Reformvorschläge 117
I. Reformvorschlag: Grundsätzliche Abschaffung des Auseinanderfallens von Umsatzsteuer und Vorsteuer 118
1. Reformansatz von Paul Kirchhof 118
a) Inhalt 118
b) Auswirkungen auf das vorliegende Problem 119
2. Mittler-Modell 120
a) Inhalt 120
b) Auswirkungen auf das vorliegende Problem 121
3. Generelles Reverse-Charge-Verfahren 122
a) Inhalt 122
b) Auswirkungen auf das vorliegende Problem 123
aa) Vorteile für den Leistenden und den Leistungsempfänger 123
bb) Nachteile für den Leistenden 124
(1) Normierter Vertrauensschutz in § 13b Fällen 124
(2) Verfassungsrechtlich gebotener Vertrauensschutz in anderen Fällen 125
(3) Risiko einer Nachforderung der Umsatzsteuer 126
4. Zwischenergebnis 127
II. Generelle Ist-Besteuerung mit Cross-Check 128
1. Inhalt 128
2. Auswirkungen auf das vorliegende Problem 129
§ 3 Gesamtergebnis dritter Teil 131
Vierter Teil: Sicherstellung einer widerspruchsfreien Behandlung des Leistenden und des Leistungsempfängers als europarechtliche Pflicht? 133
§ 1 Möglichkeit der Herleitung einer Pflicht aus dem europäischen Recht 134
I. Rechtlicher Zusammenhang zwischen europäischem Mehrwertsteuerrecht und nationalem Umsatzsteuerrecht 134
1. Umsetzung der Richtlinien zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 135
2. Pflicht zur richtlinienkonformen Auslegung des nationalen Umsatzsteuerrechts 137
II. Zwischenergebnis 137
§ 2 Fehlende ausdrückliche Bestimmung in der Mehrwertsteuersystemrichtlinie – Grundsatz der Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten 137
I. Vorlagefrage des FG Hamburgs in der Rs. ADV Allround 138
1. Begriff des Steuerverfahrensrechts i.S.d. Vorlagefrage 139
2. Begriff des Steuerverfahrensrechts i.S.d. vorliegenden Untersuchung 139
II. Keine ausdrücklichen Vorgaben der Mehrwertsteuersystemrichtlinie 140
III. Rechtsfolge: Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten 141
1. Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten als unionsrechtlicher Terminus 142
2. Europarechtliche Pflicht zur verfahrensrechtlichen Sicherstellung ausgeschlossen? 144
a) Grenzen durch die allgemeinen Grundsätze des Unionsrechts 144
aa) Grenzen durch die allgemeinen Rechtsgrundsätze 145
bb) Grenzen durch den Äquivalenzgrundsatz und den Effektivitätsgrundsatz 146
cc) Grenzen durch den Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer 147
b) Beachtung von Grundfreiheiten und europäischen Grundrechten 148
3. Zwischenergebnis 148
IV. Zwischenergebnis 149
§ 3 Pflicht zur verfahrensrechtlichen Sicherstellung einer widerspruchsfreien Behandlung aufgrund von europarechtlichen Grundsätzen? 149
I. Effektivitätsgrundsatz 149
1. Recht auf widerspruchsfreie Behandlung aufgrund des Genius Holding-Urteils? 150
a) Ansicht des FG Hamburg 151
b) Ansicht des EuGH 152
c) Stellungnahme 152
2. Rechtsschutz hat korrekte und einheitliche Auslegung und Anwendung der Bestimmungen der Mehrwertsteuersystemrichtlinie sicherzustellen 153
a) Möglichkeit der Überprüfung von Entscheidungen auf dem Rechtsweg 154
b) Generelles zum Vorabentscheidungsverfahren, Art. 267 AEUV 155
3. Zwischenergebnis 156
II. Grundsatz des Vertrauensschutzes 156
1. Vertrauensschutz als Unterprinzip des allgemeinen Rechtsgrundsatzes der Rechtssicherheit 157
2. Vertrauensschutz aufgrund von Verwaltungshandeln 157
a) Bestimmte Zusicherungen 158
aa) Aktives Verhalten der Finanzbehörde erforderlich – vorliegend jedoch Anmeldesteuer 158
bb) Bestimmte Zusicherungen bei Widerstreit im Vier-Parteien-Verhältnis? 159
(1) Entscheidung gegenüber dem Leistenden 159
(2) Entscheidung gegenüber dem Leistungsempfänger 161
(3) Zwischenergebnis 161
b) Begründete Erwartungen und berechtigte Erwartungen 161
c) Zuständige Behörde 165
3. Zwischenergebnis 165
III. Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer 165
1. Ursprung in der 1. EG-Richtlinie – Grundlegendes Prinzip des Mehrwertsteuerrechts 167
2. Neutralitätsgrundsatz auf Ausgangsseite 168
3. Neutralitätsgrundsatz auf Eingangsseite 169
a) Rs. ADV Allround 170
aa) Feststellungen des EuGH zum Neutralitätsgrundsatz 170
bb) Analyse des ADV Allround-Urteils 172
(1) Kein Eingriff in das nationale Verfahrensrecht 172
(2) Einfluss durch den Neutralitätsgrundsatz auf das nationale Verfahrensrecht 172
(3) Ausreichende Instrumentarien für eine widerspruchsfreie Behandlung 173
(4) Verfahrensrechtliches Problem 174
(5) Verletzung des Neutralitätsgrundsatzes 174
b) Verfahrensrechtliche Vorkehrungen erforderlich 175
c) Rs. KrakVet Marek Batko 180
aa) Vorlagefragen 181
bb) Sachverhalt 182
cc) Entscheidung des EuGH 182
dd) Bedeutung für die vorliegende Untersuchung 183
d) Rs. Stoy trans und LVK-56 184
§ 4 Gesamtergebnis vierter Teil 185
Fünfter Teil: Bestehende Lösungsvorschläge 187
§ 1 Materiell-rechtliche Lösung: Gutglaubensschutz des Leistungsempfängers 187
I. Begriff des Gutglaubensschutzes 188
II. Analyse von Stadies Lösungsvorschlag unter Einbeziehung der Rechtsprechung des EuGH und des BFH zum Gutglaubensschutz der Unternehmer 189
1. Spannungsverhältnis zwischen Sicherung des Steueraufkommens und Gutglaubensschutz des Leistungsempfängers 190
a) Widersprüchliche Entscheidungen zur Steuerbarkeit oder zur Steuerpflicht einer Leistung oder zum Steuersatz 190
b) Fragestellung 191
c) Problemaufriss 192
2. Kein normierter genereller Gutglaubensschutz 194
3. Rechtsprechung des EuGH zum Gutglaubensschutz 195
a) Tatbestandsersetzender Gutglaubensschutz des Leistenden auf die vorliegende Problematik übertragbar? 196
aa) Rs. Teleos und Netto Supermarkt 196
bb) Keine Übertragung auf die vorliegende Problematik 197
b) Gutglaubensschutz des Leistungsempfängers bei betrugsbehafteten Umsätzen 198
aa) Rs. Kittel 198
bb) Zusätzliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug: Gutgläubigkeit des Leistungsempfängers 199
cc) Keine Übertragung auf die vorliegende Problematik 200
c) Unbeachtlichkeit formeller Fehler 201
d) Tatbestandsersetzende Wirkung des guten Glaubens hinsichtlich der materiellen Voraussetzung des Vorsteuerabzugs der „gesetzlich geschuldeten Steuer”? 202
aa) Rs. PPUH Stehcemp 203
(1) Keine Erweiterung des Vorsteuerabzugsrechts 203
Sechster Teil: Gesetzesvorschlag für eine verbindliche Kooperationsentscheidung 241
§ 1 Gesetzliche Verortung des Anspruchs 242
§ 2 Vorschlag eines Gesetzestextes 243
§ 3 Erläuterungen zum Gesetzesvorschlag 244
I. Rechtsanspruch auf Erlass einer Kooperationsentscheidung, § 27c Abs. 1 Satz 1 UStG 244
II. Antragsbefugnis, § 27c Abs. 1 Satz 1 UStG 244
III. Zuständige Finanzbehörde‍(n), § 27c Abs. 1 Satz 1 UStG 244
IV. Inhalt der Kooperationsentscheidung, § 27c Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG 245
V. Alleinentscheidungsbefugnis bei mangelnder Einigung, § 27c Abs. 1 Satz 3 und 4 UStG 246
VI. Rechtliche Qualifizierung der Kooperationsentscheidung und Erteilung der Kooperationsentscheidung gegenüber beiden Unternehmern, § 27c Abs. 4 UStG 246
VII. Bindungswirkung der Kooperationsentscheidung 247
VIII. Form des Antrags und Antragsfrist, § 27c Abs. 2 UStG 247
IX. Änderungsnormen nach Auflösung des Widerstreits – § 164 Abs. 2 AO und § 27c Abs. 3 UStG i.V.m. § 175a AO entsprechend 248
1. Änderung der Steueranmeldung des leistenden Unternehmers, § 164 Abs. 2 AO 249
2. Änderung des Änderungsbescheids beim leistenden Unternehmer oder beim Leistungsempfänger, § 164 Abs. 2 AO 250
3. Materielle Bestandskraft eingetreten – Durchbrechung der Bestandskraft nach § 27c Abs. 3 UStG i.V.m. § 175a Satz 1 AO entsprechend 251
X. Ablaufhemmung, § 27c Abs. 3 UStG i.V.m. § 175a Satz 2 AO 254
XI. Einspruch gegen die Kooperationsentscheidung möglich, § 27c Abs. 4 UStG 254
XII. Keine Gebührenpflicht für die Kooperationsentscheidung 255
XIII. Bindung der Zivilgerichte an die Kooperationsentscheidung und Insolvenzrisiko 255
Schluss 257
Literaturverzeichnis 261
Sachverzeichnis 277