Die Umsetzung des Authorised OECD Approach: Die betriebsstättenbezogenen Regelungen des § 1 AStG

Yasmin Holm

doi:10.3790/978-3-428-58635-6

Die Umsetzung des Authorised OECD Approach: Die betriebsstättenbezogenen Regelungen des § 1 AStG

Preview Login to order (PDF)

BOOK

Cite BOOK

Style

Holm, Y. (2023). Die Umsetzung des Authorised OECD Approach: Die betriebsstättenbezogenen Regelungen des § 1 AStG. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-58635-6

Format

BIBTEX

ENDNOTE

RIS

Download

Die Umsetzung des Authorised OECD Approach: Die betriebsstättenbezogenen Regelungen des § 1 AStG

Holm, Yasmin

Schriften zum Steuerrecht, Vol. 183

(2023)

Preview Login to order (PDF)

Additional Information

Book Details

Publisher Name: Duncker & Humblot
ISBN: 978-3-428-58635-6
978-3-428-18635-8 (print edition)
DOI: https://doi.org/10.3790/978-3-428-58635-6
Edition: 1
Language: German
Pages: 468
Collections: NBE D&H
NBE RECHT
RECHT 2023
D&H 2023
Subjects: Corporate & business tax

Pricing

Institution: € 166.00 (incl. local VAT if applicable)
Individual: € 109.90 (incl. local VAT if applicable)

About The Author

Yasmin Holm studierte Rechtwissenschaften in Würzburg und München sowie Geschichte mit Schwerpunkt Mittelalterliche Geschichte in München. Nach dem Referendariat folgte die Promotion am Max-Planck-Institut für Steuerrecht und Öffentliche Finanzen unter Betreuung von Prof. Dr. Dr. h.c. Wolfgang Schön. 2017 wurde Yasmin Holm als Rechtsanwältin zugelassen, 2019 zur Steuerberaterin bestellt. Nach mehrjähriger Tätigkeit in den Steuerteams von Hengeler Mueller und Milbank begleitete Yasmin Holm als Group Head of Tax das Münchner Luftfahrt-Startup Lilium. Derzeit ist sie als Global Head of Tax, Legal & Compliance bei der Schletter Group, einem Unternehmen der Solarbranche, tätig.

Abstract

Mit der Einführung des Authorised OECD Approach (AOA) im OECD-Musterabkommen 2010 wurde die Behandlung von Betriebsstätten in Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) auf ein völlig neues Fundament gestellt. Diese weitgreifenden Veränderungen sind in § 1 AStG innerstaatlich umgesetzt. Die Arbeit unterzieht den AOA und seine Umsetzung in § 1 AStG einer kritischen Würdigung. Der AOA lässt sich historisch nicht verankern, was eine ausführliche historische Darstellung der Behandlung von Betriebsstätten in DBA, angefangen bei den Völkerbunds-Musterabkommen und dem Caroll-Bericht 1933, zeigt. Das Ziel, den wirtschaftlichen Regelfall abzubilden, verfehlt der AOA in einigen Bereichen deutlich. Für die Auslegung von § 1 AStG wird gezeigt, dass Dokumente der OECD wie der Betriebsstättenbericht heranzuziehen sind. Es folgt eine Untersuchung der Voraussetzungen und Rechtsfolgen der Norm, der zugehörigen Verwaltungsvorschriften sowie der Anwendung von § 1 AStG auf Personengesellschaften.»The German Implementation of the Authorised OECD Approach: Taxation of Permanent Establishments in Sec. 1 Foreign Transaction Act (AStG)«: The work starts with an overview how permanent establishments were treated in DTAs historically since the League of Nations‘ Model Tax Convention and the Caroll report. Moreover, the AOA is evaluated against the background of economic standards. The taxation of permanent establishments under Sec. 1 German Foreign Transaction Act (AStG) is closely examined, in particular the relevance of OECD documents for the interpretation, the elements of the provision and the treatment of partnerships.

Section Title	Page	Action	Price
Vorwort	5
Inhaltsübersicht	7
Inhaltsverzeichnis	11
Einleitung	33
Kapitel 1: Der Authorised OECD Approach	35
A. Entstehungsgeschichte des Authorised OECD Approach	35
I. Methode der historischen Untersuchung	35
II. Geschichte der Doppelbesteuerungsabkommen	36
1. Völkerbund (1923–1946)	36
2. OEEC und OECD (seit 1948)	39
3. UNO	41
III. Behandlung des Einheitsunternehmens	42
1. Grundlagen	42
a) Vorschriften zu Unternehmensgewinnen	42
b) Betriebsstättenprinzip	43
c) Einkünfteabgrenzung	44
2. Musterabkommensentwürfe und Musterabkommen des Völkerbunds 1925–1928	45
3. Carroll-Bericht und Völkerbunds-Musterabkommen 1933/1935	46
a) Carroll-Bericht 1933	46
aa) Behandlung von Betriebsstätten als unabhängige Unternehmen	46
bb) Methoden für die Betriebsstättengewinnermittlung	47
cc) Abrechnung von Innentransaktionen	48
(1) Remuneration for services	49
(2) Sales between independents	50
(3) Konkrete Abrechnung interner Geschäftsvorfälle	50
dd) Behandlung von Banken	52
b) Völkerbunds-Musterabkommen 1933/1935	52
aa) Allgemeine Regelungen und Ausführungen	52
bb) Insbesondere: Zinszahlungen bei Nicht-Banken	53
cc) Bankenbezogene Regelungen und Ausführungen	55
c) Zusammenfassung und Würdigung	55
4. Völkerbunds-Musterabkommen von Mexiko 1943 und London 1946	57
a) Allgemeine Regelungen und Ausführungen	57
b) Bankenbezogene Regelungen und Ausführungen	59
5. OECD-Musterabkommen 1963 und 1977	60
a) Fortführung der Grundlinien aus dem Carroll-Bericht	60
b) Insbesondere: Abrechnungsmethode für interne Geschäftsvorfälle	61
c) Veränderungen des MK 1977	63
6. OECD-Bankenbericht 1984	63
a) Behandlung von Zinsen	64
aa) Berücksichtigung von Zinszahlungen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte	64
bb) Ermittlung der zum Abzug zugelassenen Zinsen	64
cc) Ermittlung des Dotationskapitals	65
b) Funktionsverlagerungen	65
c) Andere bankentypische Dienstleistungen	66
d) Zusammenfassung und Würdigung	66
7. OECD-Betriebsstättenbericht 1993 und Musterkommentar 1994	67
a) Abrechnung interner Geschäftsvorfälle	67
b) Unternehmensinterne Finanzierungsbeziehungen	69
c) Behandlung von Bankenbetriebsstätten	69
d) Hervorhebung der Parallele von Art. 7 und Art. 9 OECD-MA	70
8. OECD-Bericht zum Global Trading 1998	71
9. Entwicklung des AOA seit 2000	71
a) Von der OECD identifizierte Probleme	72
aa) Functional separate approach versus relevant business activity approach	72
bb) Verhältnis von Art. 7 Abs. 3 zu Abs. 2 OECD-MA	73
cc) Methodendualismus in Art. 7 OECD-MA	73
b) Working Hypothesis im Entwurf 2001 und OECD-MA 2008	74
c) Veränderungen bis zum Authorised OECD Approach 2010	75
10. BEPS (seit 2013)	76
a) Aktionspunkt 7: Betriebsstättendefinition	77
b) Aktionspunkt 1: Digitale Betriebsstätte	78
IV. Behandlung verbundener Unternehmen	79
1. Gruppentheorie bis zum Carroll-Bericht	79
2. Carroll-Bericht: Behandlung als unabhängige Unternehmen und Fremdvergleichsmaßstab	80
3. Völkerbunds-Musterabkommen 1933/1935	81
4. Völkerbunds-Musterabkommen von Mexiko 1943 und London 1946	81
5. Sec. 482 Regulations (1968) in den USA	82
6. OECD-Bericht 1979 zu Verrechnungspreisen	83
a) Inhalt	83
b) Zusammenfassung und Würdigung	85
7. OECD-Bankenbericht 1984	85
8. Entwicklungen in den USA 1986–1994: CWI-Standard, White Paper, final Sec. 482 Regulations	85
9. OECD Task Force-Berichte (1993, 1994)	87
10. OECD-Verrechnungspreisleitlinien (1992–2010)	87
11. BEPS (seit 2013)	88
a) Aktionspunkte 8–10: Gewährleistung der Übereinstimmung zwischen Verrechnungspreisergebnissen und Wertschöpfung	88
b) Aktionspunkt 13: Leitlinien zur Verrechnungspreisdokumentation und länderbezogenen Berichterstattung	92
12. Zusammenfassung	92
V. Historische Verankerung des Authorised OECD Approach	92
1. Historische Entwicklung der Unabhängigkeitsfiktion	93
a) Abrechnungsmaßstab im Carroll-Bericht	93
b) OECD-MA/MK 1963–1994	95
c) Fremdvergleichsmaßstab im Zusammenhang mit verbundenen Unternehmen	96
d) Zwischenergebnis	97
2. Historische Entwicklung der Selbstständigkeitsfiktion	98
a) Gleichbehandlung nach der Organtheorie im Völkerbunds-Abkommensentwurf 1927	99
b) Carroll-Bericht: Abkehr von der Organtheorie; keine Gleichbehandlung	99
c) Fortführung von Carrolls Linie bis zum OECD-MA/MK 1963	100
d) Seit OECD-MA/MK 1977: Vage Verselbstständigungstendenzen	101
e) Zwischenergebnis	102
3. Zusammenfassung	103
B. Ausgestaltung des Authorised OECD Approach	105
I. Grundsätze	105
1. Ziel der Anwendung der Verrechnungspreisleitlinien auf Betriebsstätten	105
2. Keine freie Gestaltbarkeit	107
3. Den wirtschaftlichen Regelfall abbildende Grundsätze	108
4. Folgerung: Maßstäbe zur Beurteilung des Authorised OECD Approach	108
5. Beurteilung im Schrifttum	109
6. Eigene Ansicht	110
II. Funktionsanalyse auf der ersten Stufe des Authorised OECD Approach	111
1. Identifikation von Personalfunktionen	112
a) Ausgestaltung	112
aa) Grundsätze	112
bb) Ausübung einer Funktion in mehreren Staaten	114
cc) Offene Fragen	115
b) Wirtschaftliche Grundlagen	115
aa) Tätigkeitsbezug des Steuerrechts	115
bb) Funktion als Begriff der Betriebswirtschaftslehre zur Beschreibung der Unternehmensorganisation	116
cc) Betriebswirtschaftliche Grundlagen des Abstellens auf Personen	116
c) Beurteilung im Schrifttum	117
aa) Geografische Anknüpfung der Funktionsanalyse	117
bb) Anknüpfung an Personalfunktionen	118
d) Eigene Ansicht	119
2. Zuordnung von Vermögenswerten	120
a) Ausgestaltung	120
aa) Allgemeines	120
bb) Zuordnung von materiellen Vermögenswerten	120
cc) Zuordnung von immateriellen Vermögenswerten	121
(1) Selbst geschaffene betriebliche Vermögenswerte	121
(2) Angeschaffte betriebliche Vermögenswerte	122
(3) Marketing-Vermögenswerte	123
dd) Zuordnung von Finanzwerten	123
(1) Finanzwerte als dritte Kategorie	123
(2) Insbesondere: Beteiligungen	126
ee) Abgrenzung zwischen ökonomischem Eigentum und Nutzungsberechtigung	128
b) Wirtschaftliche Grundlagen	129
c) Beurteilung im Schrifttum	129
d) Eigene Ansicht	130
aa) Zuordnungsregeln für materielle und immaterielle Vermögenswerte	130
bb) Zuordnungsregeln für Finanzwerte	131
3. Risikozuordnung	132
a) Ausgestaltung	132
b) Wirtschaftliche Grundlagen	132
c) Beurteilung im Schrifttum	134
aa) Möglichkeit der Risikozuordnung	134
bb) Zuordnung von Risiken nach Personalfunktionen	135
d) Eigene Ansicht	137
aa) Möglichkeit der Risikozuordnung	137
bb) Risikozuordnung anhand der Kontrolle wirtschaftlich nur eingeschränkt begründbar	137
cc) Risikolose unternehmerische Tätigkeit wirtschaftlich nicht begründbar	138
dd) Unterscheidung von tätigkeitsbezogenen und länderbezogenen Risiken	139
ee) Weiterentwicklung anhand eines Beispielsfalles	140
(1) Fall	140
(2) Schlussfolgerungen	141
ff) Zusammenfassung	141
4. Zuordnung von Kapital und Ermittlung von Fremdkapitalaufwand	142
a) Ausgestaltung	142
aa) Grundsätze	143
(1) Zusammenhang zwischen Funktionsanalyse und Kapitalausstattung	143
(2) Einheitliche Kreditwürdigkeit	144
bb) Schritt 1: Bewertung von Vermögenswerten und Messung von Risiken	144
cc) Schritt 2: Bestimmung des Eigenkapitals und des Fremdkapitals	146
(1) Kapitalaufteilungsmethode	146
(2) Wirtschaftliche Kapitalaufteilungsmethode	147
(3) Mindestkapitalisierungsmethode	147
(4) Quasi-Fremdvergleichsmethode	149
(5) Methoden für unterkapitalisierte Unternehmen	149
(6) Zeitpunkt der Zuordnung	151
(7) Zusammenfassung: Bestimmung von Eigen- und Fremdkapital der Betriebsstätte	152
dd) Schritt 3: Zuordnung von Finanzierungsaufwand	152
(1) Zuordnung von internem Finanzierungsaufwand	153
(a) Treasury-Funktion und verwandte Funktionen	153
(b) Identifikation eines Geschäftsvorfalls	155
(c) Ermittlung eines fremdvergleichskonformen Entgelts	155
(2) Zuordnung von externem Finanzierungsaufwand	156
(a) Nachverfolgungsmethode	156
(b) Fungibilitätsmethode	157
(c) Mischformen und andere Methoden	158
ee) Schritt 4: Korrektur des Finanzierungsaufwands	159
(1) Zu niedriges Eigenkapital	159
(2) Zu hohes Eigenkapital	160
ff) Behandlung von kurzfristigem Finanzierungsbedarf	161
(1) Fragestellung	161
(2) Eigene Lösung	162
gg) Methodenvielfalt und Methodenauswahl	162
b) Wirtschaftliche Grundlagen	164
aa) Grundsatz der Finanzierungsfreiheit und Einfluss des Steuerrechts	164
bb) Faktoren zur Beurteilung von Kreditfähigkeit und Kreditwürdigkeit	165
cc) Möglichkeit der Feststellung einer Unterkapitalisierung	166
c) Beurteilung im Schrifttum	167
aa) Einheitliche Kreditwürdigkeit	167
bb) Nichtzulassen von Garantiezahlungen	168
cc) Zuordnung von Eigen- und Fremdkapital	168
dd) Behandlung interner Treasury-Geschäftsvorfälle	171
d) Eigene Ansicht	171
aa) Unterkapitalisierung	171
bb) Konsistenzproblem des Authorised OECD Approach und Lösungsvorschlag	172
cc) Alternativer Lösungsvorschlag	173
dd) Zusammenfassung	174
III. Behandlung von Geschäftsvorfällen	174
1. Behandlung externer Geschäftsvorfälle auf der ersten Stufe des Authorised OECD Approach	174
2. Behandlung interner Geschäftsvorfälle	175
a) Ausgestaltung	175
aa) Identifikation interner Geschäftsvorfälle auf der ersten Stufe des Authorised OECD Approach	175
bb) Analoge Anwendung der Verrechnungspreisleitlinien auf der zweiten Stufe des Authorised OECD Approach	176
cc) Arten von Geschäftsvorfällen	178
(1) Geschäftsvorfälle im Zusammenhang mit Vermögenswerten	178
(a) Übertragung des ökonomischen Eigentums	178
(b) Übertragung der Nutzungsberechtigung	178
(aa) Materielle Vermögenswerte	179
(bb) Immaterielle Vermögenswerte	179
(2) Geschäftsvorfälle im Zusammenhang mit Risiko und Dienstleistungen	180
(3) Geschäftsvorfälle im Zusammenhang mit der Finanzierung	180
(4) Poolverträge	181
b) Beurteilung im Schrifttum	182
IV. Funktionen des Authorised OECD Approach im OECD-MA	184
1. Wirkungsweise	184
a) Anwendungsbereich im Rahmen von Art. 7 und Art. 23 OECD-MA	184
b) Reichweite der Einkünfteermittlung nach nationalem Recht	186
2. Authorised OECD Approach als Maßstab zur Aufteilung von Besteuerungsrechten	186
a) Ausgestaltung	186
b) Beurteilung im Schrifttum	187
c) Eigene Ansicht	189
3. Authorised OECD Approach als Mittel zur Vermeidung steuermotivierter Gestaltungen	190
a) Ausgestaltung	190
b) Beurteilung im Schrifttum	193
Kapitel 2: Implementierung des Authorised OECD Approach in § 1 AStG	195
A. Änderung von § 1 Abs. 4, 5 AStG	195
I. Grund für die Änderungen	195
1. Lediglich beschränkende Wirkungsweise von Doppelbesteuerungsabkommen	196
2. Unmittelbare Anwendbarkeit von Art. 7 Abs. 2 OECD-MA 2010	199
3. Fehlen einer Befugnisnorm für den nationalen Besteuerungszugriff	199
II. Entstehungsgeschichte	200
B. Zur Auslegung von § 1 AStG	201
I. Historisch-teleologische Auslegung auf Grundlage der Gesetzesbegründung	201
II. Heranziehung von OECD-Dokumenten	202
1. Rolle des OECD-MA, des OECD-MK, des Betriebsstättenberichts und der Verrechnungspreisleitlinien für die Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen	203
a) Abkommensauslegung	203
b) OECD-MA und OECD-MK	204
c) Betriebsstättenbericht und Verrechnungspreisleitlinien	204
d) Bedeutung für ältere Doppelbesteuerungsabkommen	205
e) Zusammenfassung	206
2. Folgen für die Auslegung innerstaatlichen Rechts	207
a) Doppelbesteuerungsabkommen-konforme Auslegung	207
b) Bedeutung des Authorised OECD Approach für die von Deutschland geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen	207
3. Rekurs der Gesetzesbegründung auf OECD-Dokumente	208
4. Zusammenfassung	209
a) Relevanz des Authorised OECD Approach für die Auslegung	209
b) Auslegung von § 1 Abs. 5 AStG bei Alt-DBA	209
III. Bedeutung untergesetzlicher Vorschriften	210
1. Betriebsstättengewinnaufzeichnungsverordnung	210
2. Verwaltungsgrundsätze Betriebsstättengewinnaufteilung	211
C. Normativer Kontext von § 1 Abs. 4, 5 AStG	212
I. Unterscheidung von Einkünfteaufteilung, Einkünfteabgrenzung und Einkünfteermittlung	212
1. Abkommensrechtliche Einkünfteaufteilung/Einkünfteabgrenzung	212
2. Nationale unilaterale Einkünfteaufteilung	213
3. Nationale Einkünfteermittlung	214
4. Wechselwirkungen zwischen Doppelbesteuerungsabkommen und nationalen Vorschriften	214
II. Einkünfte der ausländischen Betriebsstätte	215
1. Überblick	215
2. Vermeidung von Doppelbesteuerung durch Doppelbesteuerungsabkommen mit Freistellungsmethode	216
a) Freistellung der Einkünfte	216
b) Behandlung ausländischer Verluste	217
c) Progressionsvorbehalt	217
3. Vermeidung von Doppelbesteuerung durch abkommensrechtliche oder unilaterale Anrechnung	218
a) Anwendungsfälle der Anrechnungsmethode	218
aa) Switch-over-Klauseln	219
bb) § 50d Abs. 9 EStG	219
cc) Aktivitätsvorbehalte	219
dd) § 20 Abs. 2 AStG	220
ee) Subject-to-tax-Klauseln	221
b) Ermittlung der Einkünfte der ausländischen Betriebsstätte zur Durchführung der Anrechnung	222
c) Behandlung ausländischer Verluste	223
d) Kein Progressionsvorbehalt	224
III. Einkünfte der inländischen Betriebsstätte	224
1. Beschränkte Steuerpflicht	225
2. Gewinnermittlung der inländischen Betriebsstätte	225
IV. Betriebsstätteneinkünfte für Zwecke der Gewerbesteuer	226
1. Ausländische Betriebsstätte eines inländischen Unternehmens	226
2. Inländische Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens	226
D. Funktion von § 1 Abs. 5 AStG	227
I. Anwendungsbereich für inländische Betriebsstätten	227
II. Anwendungsbereich für ausländische Betriebsstätten	227
1. Normgruppen	227
2. Bedeutung der unterschiedlichen Formulierung für inländische und ausländische Betriebsstätten	228
3. Auslegung nach dem Wortsinn	229
4. Historische Auslegung	229
5. Zwischenergebnis: Anwendung jedenfalls für Freistellung und Anrechnung	230
III. § 1 AStG als Korrekturvorschrift	230
1. Einführung und Fragestellung	230
2. Auslegung nach dem Wortsinn	231
3. Systematische Auslegung	232
a) Rechtsfolgen von § 1 AStG	232
b) Anwendung nicht nur auf bilanzierende Steuerpflichtige	232
4. Ergebnis	233
5. Schlussfolgerungen für den Anwendungsbereich für ausländische Betriebsstätten	234
IV. Beurteilung der einseitigen Ausgestaltung von § 1 Abs. 5 AStG	234
1. Einseitige Ausgestaltung	234
2. Korrekturmöglichkeit in die andere Richtung	235
a) Doppelbesteuerungsabkommen vorhanden	235
aa) Schrankenwirkung des Doppelbesteuerungsabkommens	235
bb) Innerstaatliche Rechtsgrundlage	236
cc) Verfahren	237
b) Kein Doppelbesteuerungsabkommen vorhanden	237
3. Würdigung	238
a) Schrifttum: Kritik an der einseitigen Ausgestaltung	238
b) Eigene Ansicht	239
V. Verhältnis zu Art. 7 OECD-MA und Wirkung im Nicht-DBA-Fall	240
1. Wirkung im Verhältnis zu Art. 7 OECD-MA 2010 (bzw. 2017)	240
a) Inländische Betriebsstätte	241
aa) Einkünfteerhöhung in Deutschland	241
bb) Einkünfteminderung in Deutschland	242
b) Ausländische Betriebsstätte	242
aa) Einkünfteminderung im Ausland	242
bb) Einkünfteerhöhung im Ausland	243
2. Wirkung im Verhältnis zu Art. 7 OECD-MA 2008	243
a) Inländische Betriebsstätte	244
aa) Einkünfteerhöhung in Deutschland	244
bb) Einkünfteminderung in Deutschland	244
b) Ausländische Betriebsstätte	245
aa) Einkünfteminderung im Ausland	245
bb) Einkünfterhöhung im Ausland	245
3. Wirkung im Nicht-DBA-Fall	246
a) Inländische Betriebsstätte	246
aa) Einkünfteerhöhung in Deutschland	246
bb) Einkünfteminderung in Deutschland	246
b) Ausländische Betriebsstätte	247
aa) Einkünfteminderung im Ausland	247
bb) Einkünfteerhöhung im Ausland	247
VI. Verankerung der uneingeschränkten Selbstständigkeitsfiktion in § 1 Abs. 5 AStG	247
1. Bisherige Diskussion um die Reichweite der Selbstständigkeitsfiktion	247
a) Funktionsnutzentheorie	248
b) Erwirtschaftungsgrundsatz	249
c) Weitere Diskussion	251
aa) Rechtsprechung	251
bb) Schrifttum	251
cc) Finanzverwaltung	252
2. Uneingeschränkte Selbstständigkeitsfiktion in § 1 Abs. 5 AStG	252
VII. Verhältnis zum Veranlassungsprinzip	253
1. Fragestellung	253
2. Bedeutung des Veranlassungsprinzips für die Betriebsstätten-Gewinnermittlung nach EStG	254
3. Grundsätzliche Vereinbarkeit des Veranlassungsprinzips mit der uneingeschränkten Selbstständigkeitsfiktion	255
4. Konkretisiert § 1 Abs. 5 AStG das Veranlassungsprinzip für die Betriebsstätten-Gewinnermittlung?	256
Kapitel 3: Voraussetzungen und Rechtsfolgen von § 1 Abs. 5 AStG	260
A. Inlands-/Auslandsbezug von Unternehmen und Betriebsstätte	260
I. Inländisches Unternehmen	261
1. Systematische Auslegung	261
a) Bezug von § 1 Abs. 5 AStG zum Ertragsteuerrecht	261
b) Unbeschränkte Steuerpflicht nach Ertragsteuerrecht	261
c) Einfluss des Abkommensrechts: Aufeinandertreffen von unbeschränkter Steuerpflicht und abkommensrechtlicher Nicht-Ansässigkeit	262
aa) Aufeinandertreffen von unbeschränkter Steuerpflicht in Deutschland und Ansässigkeit im anderen Staat	262
bb) Folgen für den deutschen Besteuerungszugriff	262
cc) Auswirkungen der Anwendung von § 1 Abs. 5 AStG in der Konstellation des inländischen Unternehmens	264
dd) Schlussfolgerungen	264
2. Zusammenfassung	265
II. Ausländisches Unternehmen	265
III. Inlands-/Auslandsbezug der Betriebsstätte	266
IV. Zusammenfassung	266
V. Würdigung der Regelung der BsGaV	266
B. Identifikation von Personalfunktionen	268
I. Vorbemerkungen	268
1. Unterscheidung von Funktionsanalyse und Identifikation von Personalfunktionen	268
2. Bedeutung der Identifikation von Personalfunktionen	268
3. Aufbau des Kapitels	269
II. Bestehende Konzepte	269
1. Verrechnungspreisleitlinien 2010	269
2. Funktionsbezüge bei der Betriebsstättengewinnermittlung nach deutschem Ertragsteuerrecht	270
3. OECD-Betriebsstättenbericht	270
4. Funktionsverlagerung nach § 1 Abs. 3 AStG	271
III. Auslegung von § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 1 AStG	272
1. Personeller und lokaler Anknüpfungspunkt	272
a) Auslegung nach dem Wortsinn	272
b) Teleologische Auslegung	272
2. Funktionsbegriff	274
a) Auslegung nach dem Wortsinn	274
b) Systematische Auslegung	274
aa) OECD-Betriebsstättenbericht	274
bb) Funktion i.S.d. § 1 Abs. 3 S. 9 AStG	275
c) Funktionsbegriff des § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 1 AStG	276
3. Begriff der Ausübung	276
4. Sonderfragen	277
a) Zeitliche Untergrenze der Funktionsausübung	277
b) Ausübung einer Personalfunktion in mehreren Betriebsstätten	277
IV. Würdigung der BsGaV und der VWG BsGa	278
1. Personeller Anknüpfungspunkt	278
a) Tätigkeit aufgrund arbeitsvertraglicher Vereinbarung/Leiharbeit, § 2 Abs. 4 S. 1 Var. 2, S. 2 BsGaV	278
b) Tätigkeit auf Grundlage einer gesellschaftsvertraglichen Vereinbarung, § 2 Abs. 4 S. 1 Var. 1 BsGaV	278
c) Tätigkeit ohne vertragliche Grundlage, § 2 Abs. 4 S. 3 BsGaV	279
d) Ausschluss bei Tätigkeit auf Grundlage eines Dienst- oder Werkvertrags	279
2. Funktionsbegriff	280
3. Zuordnung der Personalfunktion zu einer Betriebsstätte	280
C. Zuordnung von Vermögenswerten	281
I. Vorbemerkungen	281
1. Bedeutung der Zuordnung von Vermögenswerten	281
2. Terminologische Klarstellungen	282
a) „Vermögenswert“ und „Wirtschaftsgut“	282
b) „Wirtschaftliches Eigentum“ und „ökonomisches Eigentum“	282
3. Aufbau des Kapitels	282
II. Vermögenswerte i.S.d. § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 AStG	283
1. Fragestellung	283
2. Historische Auslegung: OECD-Betriebsstättenbericht	283
3. Systematische Auslegung: Wirtschaftsgut i.S.d. EStG	284
a) Möglichkeit der Orientierung am einkommensteuerlichen Begriff des Wirtschaftsguts	284
b) Begriff des Wirtschaftsguts	284
c) Immaterielles Wirtschaftsgut	286
aa) Regel	286
bb) Aktivierungsverbot gem. § 5 Abs. 2 EStG	286
4. Immaterielle Werte nach den aktualisierten Verrechnungspreisleitlinien	287
a) Immaterieller Vermögenswert	287
b) Möglichkeit der Orientierung an den Verrechnungspreisleitlinien 2017	288
5. Ergebnis	289
6. Würdigung der BsGaV und der VWG BsGa	289
III. Bestehende Zuordnungskonzepte	289
1. Zurechnung von Wirtschaftsgütern nach § 39 AO	289
a) Funktion, Grundlage und Verhältnis zu anderen Normen des Steuerrechts	290
b) Wirtschaftliches Eigentum i.S.d. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO	291
2. Einkommensteuerliche Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum Betriebs- oder zum Privatvermögen	292
3. Einkommensteuerliche Zuordnung bei Benutzung eines Wirtschaftsgutes in verschiedenen Betrieben	293
4. Zuordnung von Wirtschaftsgütern zu einer Betriebsstätte nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG	294
5. Deutsche Rechtsprechung	297
a) Zuordnung von Wirtschaftsgütern zu einer Betriebsstätte nach § 121 BewG	297
b) Abkommensrecht	298
aa) Abkommensrechtlicher Betriebsstättenvorbehalt	298
bb)‌Veräußerungsgewinne (Art. 13 OECD-MA)	300
c) Zusammenfassung	300
6. Finanzverwaltung	301
7. Art. 7 OECD-MA 2010 und OECD-Betriebsstättenbericht	302
a) Allgemeines	302
b) Zuordnung von materiellen Vermögenswerten	302
c) Zuordnung von immateriellen Vermögenswerten	303
d) Zuordnung von Finanzwerten	304
8. Aktualisierte Verrechnungspreisleitlinien 2017 zu immateriellen Werten	305
a) Zuordnung von Vermögenswerten	305
b) Vorgehensweise	305
9. Zwischenstand: Einteilung und Unterscheidung der verschiedenen Zuordnungsansätze	307
a) Funktionsbezogene Ansätze	307
b) Eigentumsbezogene Ansätze	308
IV. Zuordnung nach § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 AStG	308
1. Keine Anwendung von § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 AO	308
a) Grundsätzliche Anwendbarkeit von § 39 AO	308
b) Spezialität von § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 AStG	309
2. Auslegung nach dem Wortsinn	309
3. Historische Auslegung: OECD-Betriebsstättenbericht	310
a) Zuordnung immaterieller Vermögenswerte	310
b) Zuordnung materieller Vermögenswerte	311
c) Zuordnung von Finanzwerten	312
4. Systematische Auslegung: Zuordnung von Wirtschaftsgütern nach den übrigen funktionsbezogenen Ansätzen	312
5. Zusammenfassung	312
a) Zuordnung nach Maßgabe von Personalfunktionen	312
b) Keine Zentralfunktion des Stammhauses	313
c) Umfang der unternehmerischen Freiheit bei der Zuordnung	314
6. Insbesondere: Möglichkeit der anteiligen Zuordnung	315
a) Fragestellung	315
b) Auslegung nach dem Wortsinn	316
c) Historische Auslegung	316
aa) OECD-Betriebsstättenbericht	316
bb) Verrechnungspreisleitlinien 2010	316
(1) Verrechnungspreisleitlinien 2010 selbst	316
(2) Finanzverwaltung	317
(3) Folgerungen für die Auslegung von § 1 Abs. 5 AStG	317
d) Systematische Auslegung: Anteilige Zuordnung im Rahmen von § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verboten?	317
aa) Diskussionsstand	317
bb) Eigene Auffassung	320
(1) Identifikation einer vergleichbaren Abgrenzungssituation	321
(a) Keine Vergleichbarkeit mit der Abgrenzung von Privat- und Betriebsvermögen	321
(b) Vergleichbarkeit mit der Abgrenzung der Betriebsvermögen verschiedener Steuerpflichtiger	322
(2) Existenz eines Aufteilungsverbots in der vergleichbaren Abgrenzungssituation	323
(a) Miteigentum	323
(b) Gesellschaft bürgerlichen Rechts: Gesamthandseigentum oder Miteigentum	324
(c) Kein Aufteilungsverbot	324
(3) Zusammenfassung	326
cc) Implikationen für § 1 Abs. 5 AStG	326
e) Zusammenfassung zur Möglichkeit einer anteiligen Zuordnung nach § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 AStG	327
f) Durchführung der anteiligen Zuordnung	327
aa) Möglichkeit des Rekurses auf zivilrechtliche Konzepte im Rahmen von § 1 Abs. 5 AStG	327
bb) Konkrete Anwendung	328
(1) Miteigentum	328
(2) Poolverträge	328
7. Insbesondere: Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Wirtschaftsgüter	331
V. Würdigung der BsGaV und der VWG BsGa	332
1. Maßgebliche Personalfunktion, § 2 Abs. 5 BsGaV	332
2. Allgemeine Vorgehensweise	332
a) Regelungssystematik	332
b) Überwiegen eines anderen Zuordnungskriteriums	333
3. Zuordnung von materiellen Wirtschaftsgütern, § 5 BsGaV	333
4. Zuordnung von immateriellen Werten, § 6 BsGaV	334
5. Zuordnung von Finanzwerten und Beteiligungen, § 7 BsGaV	334
6. Zuordnung von sonstigen Vermögenswerten, § 8 BsGaV	336
7. Möglichkeit der anteiligen Zuordnung	336
8. Anwendbarkeit des § 5 Abs. 2 EStG	337
a) Bedeutung des § 3 Abs. 2 BsGaV	337
b) Widersprüchlichkeit der VWG BsGa	338
D. Zuordnung von Chancen und Risiken	339
I. Vorbemerkungen	339
1. Bedeutung der Zuordnung von Chancen und Risiken	339
2. Aufbau des Kapitels	339
II. Chancen und Risiken i.S.d. § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 3 AStG	340
1. Chancen und Risiken in Dokumenten der OECD	340
2. Unterscheidung von Risiken und Chancen	340
III. Bestehende Konzepte	341
1. OECD-Betriebsstättenbericht	341
2. Verrechnungspreisleitlinien 2010	342
a) Bedeutung der Risikoverteilung	342
aa) Faktor zur Ermittlung eines fremdvergleichskonformen Verrechnungspreises	342
bb) Besondere Relevanz der Risikoverteilung für Unternehmensumstrukturierungen	343
b) Kriterien für die Risikoverteilung	343
aa) Normalfall	343
bb) Unternehmensumstrukturierungen	344
c) Abgrenzung zum Authorised OECD Approach	346
3. Verrechnungspreisleitlinien 2017	346
a) Erhebliche Veränderungen im Rahmen des BEPS-Projekts	346
b) Risikozuordnung	347
IV. Zuordnung nach § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 3 AStG	349
1. Auslegung nach dem Wortsinn	349
2. Historische Auslegung	349
3. Zusammenfassung	350
4. Beispiele	350
V. Würdigung der BsGaV und der VWG BsGa	351
E. Kapitalausstattung	352
I. Vorbemerkungen	352
1. Bedeutung der Kapitalausstattung	352
2. Aufbau des Kapitels	352
II. Bestehende Konzepte	353
1. Ältere Literatur, Rechtsprechung und Finanzverwaltung	353
a) Schrifttum und Rechtsprechung	353
b) Finanzverwaltung	354
aa) Frühere Auffassung	354
bb) Verwaltungsgrundsätze Dotationskapital (2004)	355
2. OECD-Betriebsstättenbericht	356
a) Grundsätze	356
b) Schritt 1: Bewertung von Vermögenswerten und Messung von Risiken	357
c) Schritt 2: Bestimmung des Eigenkapitals und des Fremdkapitals	358
aa) Kapitalaufteilungsmethode	358
bb) Wirtschaftliche Kapitalaufteilungsmethode	358
cc) Mindestkapitalisierungsmethode	359
dd) Quasi-Fremdvergleichsmethode	359
ee) Methoden für unterkapitalisierte Unternehmen	360
ff) Zeitpunkt der Zuordnung	360
gg) Zusammenfassung: Bestimmung von Eigen- und Fremdkapital der Betriebsstätte	361
d) Schritt 3: Zuordnung von Finanzierungsaufwand	361
aa) Zuordnung internen Finanzierungsaufwands	362
(1) Treasury-Funktion	362
(2) Identifikation eines Geschäftsvorfalls	362
(3) Ermittlung eines fremdvergleichskonformen Entgelts	363
bb) Zuordnung externer Finanzierungsaufwendungen	363
(1) Nachverfolgungsmethode	363
(2) Fungibilitätsmethode	364
(3) Mischformen und andere Methoden	364
e) Schritt 4: Korrektur des Finanzierungsaufwands	365
aa) Zu niedriges Eigenkapital	365
bb) Zu hohes Eigenkapital	366
III. Kapitalausstattung der Betriebsstätte nach § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 4 AStG und Zuordnung von Fremdkapitalaufwendungen	366
1. Anhaltspunkte aus der Auslegung von § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 4 AStG	366
a) Auslegung nach dem Wortsinn	366
b) Historische Auslegung	367
2. Zuordnung von Dotationskapital	367
3. Zuordnung von Fremdkapital und Zinsaufwand	367
IV. Würdigung der BsGaV und der VWG BsGa	368
1. Methoden zur Eigenkapitalermittlung	368
a) Methodenauswahl	368
b) Ausgestaltung der Kapitalaufteilungsmethode	370
c) Ausgestaltung der Mindestkapitalausstattungsmethode	371
d) Anpassung des Dotationskapitals	372
e) Umgang mit Unterkapitalisierung	373
2. Methoden zur Ermittlung des Fremdkapitals und des Zinsaufwands	374
a) Methodenauswahl	374
b) Kürzung der direkt zugeordneten Passivposten, § 14 Abs. 2 BsGaV	375
c) Indirekte Zuordnung, § 14 Abs. 3 BsGaV	375
d) Regeln für nicht buchführende Unternehmen	375
3. Unterschiedliche Behandlung inländischer und ausländischer Betriebsstätten	376
F. Zuordnung externer Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben	378
G. Vorliegen eines Geschäftsvorfalls und Ermittlung eines Verrechnungspreises	378
I. Vorbemerkungen	378
1. Bedeutung der Feststellung eines Geschäftsvorfalls	378
2. Aufbau des Kapitels	379
II. Bestehende Konzepte für die Annahme eines Geschäftsvorfalls	379
1. Geschäftsvorfall nach § 238 HGB	379
2. Bisherige Rechtslage in Deutschland im Betriebsstättenkontext	379
3. Geschäftsbeziehung zum Ausland nach § 1 Abs. 1, Abs. 5 AStG a.F.	380
4. OECD-Betriebsstättenbericht	381
a) Allgemeine Grundsätze	381
b) Relevante Vorgänge	382
III. Vorliegen eines Geschäftsvorfalls nach § 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 AStG	383
1. Auslegung nach dem Wortsinn	383
2. Historische Auslegung: OECD-Betriebsstättenbericht	384
3. Systematische Auslegung: Heranziehung von § 238 HGB	384
a) Möglichkeit der Heranziehung	384
b) Vereinbarkeit mit den Erkenntnissen der historischen Auslegung	385
4. Zusammenfassung	386
IV. Ermittlung eines Verrechnungspreises	387
V. Würdigung der BsGaV und der VWG BsGa	387
1. Bestehen einer anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehung, § 16 Abs. 1, 2 BsGaV	387
a) Anzunehmende schuldrechtliche Beziehung nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 BsGaV	387
b) Anzunehmende schuldrechtliche Beziehung nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 BsGaV	388
c) Zusammenfassung zur Vorgehensweise	389
2. Interne Finanzierungsbeziehungen, § 16 Abs. 3 BsGaV	389
a) Kurzfristige Zurverfügungstellung finanzieller Mittel, § 16 Abs. 3 S. 2 Nr. 2, S. 3 BsGaV	389
aa) Möglichkeit der Entstehung finanzieller Mittel und Grundgedanke der Vorschrift	389
bb) Nutzung für bestimmte Zwecke im übrigen Unternehmen	390
cc) Ende der Zurverfügungstellung	390
dd) Würdigung	390
b) Wahrnehmung einer Finanzierungsfunktion, § 16 Abs. 3 S. 2 Nr. 1 BsGaV	391
aa) Identifikation einer Finanzierungsbetriebsstätte	391
bb) Anzunehmende schuldrechtliche Beziehung	391
(1) Regelfall, § 17 Abs. 1 BsGaV	391
(2) Ausnahmefall, § 17 Abs. 7 BsGaV	392
(a) Vorliegen einer Finanzierungsbetriebsstätte i.S.d. § 17 Abs. 7 BsGaV	392
(b) Zuordnung der entstehenden Vermögenswerte	392
(c) Zuordnung der entstehenden Passivposten	393
(d) Anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen der Finanzierungsbetriebsstätte	394
cc) Würdigung	395
H. Vorliegen einer Einkünfteminderung bzw. Einkünfteerhöhung	395
I. Vorbemerkungen	395
1. Bedeutung	395
2. Aufbau des Kapitels	395
II. Vorliegen einer Einkünfteminderung nach § 1 Abs. 1 AStG	396
1. Geschäftsvorfallbezogene Betrachtung	396
2. Vorteilsausgleich	396
III. Vorliegen einer Einkünfteminderung bzw. Einkünfteerhöhung nach § 1 Abs. 5 AStG	397
1. Bezugspunkt	397
a) Auslegung nach dem Wortsinn	398
b) Systematische Auslegung	398
Kapitel 4: Anwendung von § 1 AStG auf Personengesellschaften	402
A. Abgrenzung von § 1 Abs. 1 AStG und § 1 Abs. 5 AStG	402
I. Notwendigkeit einer Abgrenzung	402
II. Abgrenzung nach personenbezogenen Kriterien	403
1. Möglichkeit des Abschlusses von Verträgen	404
2. Weiterführung	405
a) § 1 Abs. 2 AStG: Erfordernis zweier verschiedener Personen	405
b) Personengesellschaften im Anwendungsbereich des § 1 Abs. 1, 2 AStG	406
c) Mögliche Kriterien zur Konstituierung einer Person	407
aa) Rechtspersönlichkeit	407
bb) Steuerpflichtiger	408
cc) Einkünfteermittlungssubjekt	409
dd) Vermögensträger	410
ee) Zwischenergebnis	411
ff) Überprüfung anhand der Gesetzesbegründung zu § 1 Abs. 4, 5 AStG	411
III. Ergebnis	412
B. Reichweite eines Unternehmens nach § 1 Abs. 5 AStG	413
I. Auslegung nach dem Wortsinn	413
II. Historische Auslegung	413
III. Systematische Auslegung	414
1. Reichweite des Unternehmens einer Personengesellschaft nach Einkommensteuerrecht	414
a) Behandlung von Personengesellschaften	414
b) Reichweite des Betriebs der Personengesellschaft	418
2. Reichweite des Unternehmens einer Personengesellschaft nach Abkommensrecht	418
a) Abkommensrechtliche Behandlung von Personengesellschaften	418
b) Fragestellung	419
c) Personengesellschaft selbst Unternehmen im Sinne des Art. 7 OECD-MA	420
d) Keine andere Beurteilung aufgrund der mangelnden Abkommensberechtigung	421
e) Keine andere Beurteilung aufgrund der Einordnung von Tochtergesellschaften als Betriebsstätten	423
f) Ergebnis	424
3. Reichweite des Unternehmens eines Einzelunternehmers im Einkommensteuerrecht	424
IV. Ergebnis	425
C. Inländisches Unternehmen einer Personengesellschaft	426
I. Inlandsbezug nach § 1 Abs. 5 S. 1 AStG	426
II. Würdigung der BsGaV	427
D. Beispielsfall zur Personengesellschaft und Zusammenfassung	428
I. Beispielsfall	428
1. Gesamthandsbetriebsstätte als Leistungserbringerin	428
a) Ohne DBA	429
b) Mit DBA	429
2. Sonderbetriebsstätte als Leistungserbringerin	430
a) Inbound-Fall	430
aa) Ohne DBA	430
(1) Gesamthandsbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 1)	430
(2) Sonderbetriebsstätte eines anderen Mitunternehmers als Leistungsempfängerin (Variante 2)	431
(3) Eigene Sonderbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 3)	431
bb) Mit DBA	432
(1) Gesamthandsbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 1)	432
(2) Sonderbetriebsstätte eines anderen Mitunternehmers als Leistungsempfängerin (Variante 2)	432
(3) Eigene Sonderbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 3)	433
b) Outbound-Fall	433
aa) Ohne DBA	434
(1) Gesamthandsbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 1)	434
(2) Sonderbetriebsstätte eines anderen Mitunternehmers als Leistungsempfängerin (Variante 2)	434
(3) Eigene Sonderbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 3)	434
bb) Mit DBA	435
(1) Gesamthandsbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 1)	435
(2) Sonderbetriebsstätte eines anderen Mitunternehmers als Leistungsempfängerin (Variante 2)	435
(3) Eigene Sonderbetriebsstätte als Leistungsempfängerin (Variante 3)	435
II. Zusammenfassung	435
Kapitel 5: Zusammenfassung	438
A. Ergebnisse zum Authorised OECD Approach (Kapitel 1)	438
B. Ergebnisse in Bezug auf die Implementierung des Authorised OECD Approach in § 1 AStG (Kapitel 2)	439
C. Ergebnisse zu den Voraussetzungen und Rechtsfolgen von § 1 Abs. 4, Abs. 5 AStG (Kapitel 3)	440
D. Ergebnisse zur Anwendung auf Personengesellschaften (Kapitel 4)	441
Literaturverzeichnis	442
I. Monographien	442
II. Kommentare und Handbücher	444
III. Aufsätze in Zeitschriften und Beiträge in Sammelwerken	446
IV. Online abrufbare Beiträge	458
V. Berichte und Dokumente internationaler Organisationen	459
VI. Gerichtsentscheidungen	462
VII. BMF-Schreiben	465
Stichwortverzeichnis	466

Cite BOOK

Style

Format

Die Umsetzung des Authorised OECD Approach: Die betriebsstättenbezogenen Regelungen des § 1 AStG

Additional Information

Book Details

Pricing

About The Author

Abstract

Table of Contents

Contact

Quick Navigation