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IDW-Standards und Unternehmensrecht

Zur Geltung und Wirkung privat gesetzter Regeln

Schülke, Thilo

Abhandlungen zum Deutschen und Europäischen Gesellschafts- und Kapitalmarktrecht, Vol. 79

(2014)

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About The Author

Thilo Schülke, geboren 1980 in Hamburg, hat in Freiburg i.Br. Jura sowie einige Semester VWL und Geschichte studiert. Nach der ersten juristischen Prüfung war er als akademischer Mitarbeiter im wissenschaftlichen Dienst am Institut für Ausländisches und Internationales Privatrecht, Abt. 2 (Prof. Dr. Hanno Merkt, LL.M.) der Albert-Ludwigs-Universität Freiburg i.Br. tätig. Seit Oktober 2013 Rechtsreferendariat am OLG Karlsruhe (Landgerichtsbezirk Freiburg).

Abstract

Welchen Einfluss haben betriebswirtschaftliche Standards auf rechtliche Verhaltensanforderungen? Die vorgelegte Arbeit untersucht diese Frage für sog. IDW-Standards. »IDW-Standards« beschreibt Verlautbarungen, die vom Institut der Wirtschaftsprüfer e.V. herausgegeben werden. Darin nimmt das IDW zu fast allen Themen Stellung, mit denen sich Wirtschaftsprüfer befassen. Das $arechtliche$z Verhältnis von IDW-Standards und Unternehmensrecht ist bisher literarisch wenig aufbereitet. Vor diesem Hintergrund untersucht Thilo Schülke, ob IDW-Standards einerseits rechtliche $aGeltung$z haben, wie sie andererseits als Produkt eines privatrechtlich organisierten Vereins tatsächliche Wirkungen hervorbringen und wie diese $aWirkungen$z schließlich auf das Unternehmensrecht ausstrahlen.

Table of Contents

Section Title Page Action Price
Vorwort 3
Inhaltsverzeichnis 5
Einleitung 15
A. IDW-Standards und Unternehmensrecht 15
B. IDW-Standards und Recht 16
I. Abschlussprüferhaftung 17
II. Unternehmensbewertung 17
III. Relevanz für die Untersuchung 19
C. Fragestellung und Ziel der Untersuchung 20
D. Gang der Untersuchung 20
Kapitel 1: Das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. und seine IDW-Standards 22
A. Das Institut der Wirtschaftsprüfer 22
I. Entstehungsgeschichte 23
1. Die Entwicklung der Rechnungslegung 23
2. Parallelität der Entwicklung von Rechnungslegung und Prüfung 27
a) Entwicklungen in Deutschland bis zur Einführung der Pflichtprüfung 1931 28
b) Die Konzentration der Organisation des Berufsstandes im IDW 32
II. Das IDW heute 34
1. Verfassung des IDW 35
a) Die Organe 35
b) Der Hauptfachausschuss (HFA) 35
2. Aufgaben des IDW 36
B. IDW-Standards 37
I. Systematisierung der IDW-Standards 37
1. Systematisierung nach Inhalt 37
a) IDW PS 38
b) IDW RS 39
c) IDW S 39
2. Struktur der Standards 40
II. Praktische Relevanz: Die Pflichtenverkettung 42
C. IDW, Berufsaufsicht und Standards 43
I. Aufsicht durch die WPK 44
1. Erkenntnismittel 44
2. Erkenntnisziele 46
3. Schlussfolgerungen 47
II. Aufsicht über die WPK 47
Kapitel 2: Rechtliche Relevanz von IDW-Standards 49
A. Wirkung im Rechtssinne von IDW-Standards als Kern des Problems 49
B. Einordnung der IDW-Standards in den tradierten Rechtsquellenkanon 50
I. Der Begriff der Rechtsquelle 50
II. Einordnung der IDW-Standards als Gewohnheitsrecht oder Richterrecht 53
1. Einordnung als Gewohnheitsrecht 53
2. Einordnung als Richterrecht 56
3. Fazit 57
C. Rechtliche Wirkung durch Einbeziehung 57
I. Funktionsweise gesetzlicher Einbeziehungsmechanismen 58
1. Inkorporation 58
2. Verweisung 58
II. Einordnung als Verkehrssitte oder Handelsbrauch 59
III. IDW-Standards als Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung 60
1. Kodifikation der GoB als Ausgangspunkt 61
2. Ermittlung von Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung 63
a) Induktive oder deduktive Methode 63
b) GoB-Gewinnung als Ermittlung allgemeiner Prinzipien oder konkreter Einzelfallregelungen? 64
aa) Hinweise aus der Literatur 64
bb) Eigener Erklärungsansatz 65
(1) Begriffsverständnis und Systematik 65
(2) Historische Entwicklung von GoB als Rechtsbegriff 66
(3) Als Bestätigung: Der praktische Umgang mit dem Verhältnis von Verbrauchsfolgeverfahren und GoB 66
(4) Fazit 67
c) Hermeneutik als besondere bilanzrechtliche Methode? 68
3. Ergebnis und Folgerungen 70
IV. IDW-Standards als Grundsätze ordnungsgemäßer Abschlussprüfung 71
V. IDW-Standards und sonstige unbestimmte Rechtsbegriffe 73
VI. Einbeziehung durch Zustimmung 76
Kapitel 3: IDW-Standards als Produkt privater Regelsetzung 78
A. Die Private Governance-Diskussion 78
B. Systematisierungsmöglichkeiten und Eingrenzung 80
I. Systematisierungsmöglichkeiten 80
II. Notwendigkeit der Themeneingrenzung 81
C. Erscheinungsformen privater Regelsetzung und ihrer Inkorporationsmechanismen als Vergleichsbasis 83
I. International Accounting Standard Board 85
II. International Standards on Auditing 86
III. Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee 88
1. Das DRSC 89
2. Bekanntmachung der DRS durch das Bundesjustizministerium 90
3. Wirkung der Bekanntmachung 91
a) Abstrakt-genereller Wirkungsansatz: Konkretisierung von GoB 91
b) Konkret-individueller Wirkungsansatz: Beachtung der DRS begründet Vermutung für Befolgung von GoB 94
c) Konsequenzen für die Widerlegbarkeit der Vermutung 95
4. Auswirkung auf die Konzernabschlussprüfung 96
a) Konsequenzen für Bestätigungsvermerk und Prüfungsbericht 97
b) Konsequenzen für den Prüfungsmaßstab 98
c) Fazit 100
5. Kontrollbefugnis des Bundesjustizministeriums 101
a) Meinungsstand 102
b) Begründungsansätze 103
c) Bekanntmachung als bloßer Transparenzakt 103
d) Überwachung des Normsetzungsverfahrens 104
e) Inhaltliche Kontrolle der DRS 105
6. Fazit 107
IV. Der Deutsche Corporate Governance Kodex 108
1. Kodex-Kommission 109
2. Baums Kommission 109
3. Regierungskommission 110
4. Aufbau und Inhalt des DCGK 111
5. Ziel des DCGK 111
6. Rezeptionsmechanismus 112
a) „comply or explain“ als Sanktionsmechanismus? 113
b) Anfechtbarkeit von Hauptversammlungsbeschlüssen als Sanktionsmechanismus? 115
aa) Pflicht der Hauptversammlung zur Versagung der Entlastung bei Rechtsverstößen 117
bb) Anfechtbarkeit 118
(1) Materieller Verstoß 119
(2) Informationsmangel 120
c) Haftung als Sanktionsmechanismus 120
aa) Verstöße gegen § 161 AktG 121
bb) Verstöße gegen Kodexempfehlungen 123
7. Kontrolle des Kodex 126
8. Fazit 127
V. Zusammenfassung und Schlussfolgerungen 128
1. Zusammenfassung der Gemeinsamkeiten und Unterschiede der untersuchten Erscheinungsformen privat gesetzter Regelungen 128
2. Schlussfolgerungen 130
D. Funktionen privater Regelsetzung 132
I. Standardisierungsfunktion 133
1. Positive Effekte 133
2. Negative Effekte 134
3. IDW-Standards 134
II. Lückenschließungs- bzw. Konkretisierungsfunktion 135
III. Experimentierfunktion 137
IV. Gewährleistung von Regelakzeptanz 140
V. Verhinderung von (Krisen-)Gesetzgebung 142
VI. Transnationale Regulierung 144
1. Auf europäischer Ebene 144
2. Weltweite Regulierungsbemühungen 145
3. IDW-Standards 146
VII. Weitere Funktionen 146
VIII. Schlussfolgerungen 147
E. Rechtsvergleichende Umschau 148
I. Schwierigkeiten und Chancen der Rechtsvergleichung im Themenkreis privater Regelsetzung 149
II. Ansätze für rechtsvergleichende Untersuchungen im Referenzgebiet. 153
1. Vereinigtes Königreich 153
a) Rechnungslegung 153
aa) Das Konzept der Regulierung der Rechnungslegung 153
bb) Financial Reporting Standards 155
b) Abschlussprüfung 157
c) Corporate Governance 159
aa) Entwicklung 160
bb) Die Rolle der Kodizes 162
2. Schweiz 163
a) Rechnungslegung 163
aa) Bilanzrechtliches Bewertungskonzept 163
bb) Swiss GAAP FER 165
cc) Fazit 168
b) Abschlussprüfung 168
c) Corporate Governance 170
aa) Regeln der Schweizer Börse: comply or explain 170
bb) Swiss Code: Bloße Empfehlungen 171
d) Die Öffnung des Regelungssystems für privat gesetzte Standards durch den Normbildungsauftrag des Richters gem. Art. 1 ZGB? 175
3. Vergleichendes Fazit 177
F. Zusammenfassung und Schlussfolgerungen 178
I. Zusammenfassung 178
II. Schlussfolgerungen 180
1. Begrenzter Nutzen der gewählten Inkorporationsstrategien 180
2. Nutzen privater Regelsetzung 181
Kapitel 4: Die Wirkungsweise von IDW-Standards – der Wirtschaftsprüfer als Verifikateur 183
A. „Recht“ der freien Berufe als besonderer Fall privater Regelsetzung 184
I. Auf Dritte bezogenes Tätigwerden 184
II. Vertrauensverhältnis 185
III. Freie Berufe und öffentliche Aufgabe 186
IV. Expertenrecht als Selbstregulierung mit Wirkung für Dritte 187
V. Schlussfolgerungen 189
B. Der Wirtschaftsprüfer als Verifikateur 190
I. Aufgaben des Wirtschaftsprüfers 190
II. Kontrollfunktion des Wirtschaftsprüfers 191
1. Defizite binnengesellschaftlicher und gerichtlicher Kontrollen 192
2. Proaktive Kontrolle durch den Wirtschaftsprüfer 193
3. Prüfung auf Vereinbarkeit mit dem Gesetz 195
III. Der Wirtschaftsprüfer als „privater Sachverständiger“ 196
1. Auflösung der Dichotomie von Beratung und Entscheidung 196
2. Typenmerkmale des privaten Sachverständigen 197
3. Der private Sachverständige als Verifikateur 198
a) Abgrenzung 198
b) Beispielhafte Verifikationsfunktionen im Verwaltungsrecht 199
aa) Prüfbescheinigungen nach der Betriebssicherheitsverordnung 199
bb) Übereinstimmungszertifikat gem. § 24 LBO BW 199
cc) Folgen der Zertifizierung 200
4. Die Sachverständigenleistung des Wirtschaftsprüfers 200
a) Die Bedeutung des Bestätigungsvermerks 201
aa) Grundlagen 201
bb) Kein Erfordernis eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks 202
cc) Erforderlichkeit eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks 202
(1) Nominelle Kapitalerhöhung 202
(2) Feststellung des Jahresabschlusses durch die Hauptversammlung 203
b) Bedeutung von Prüfungen ohne Bestätigungsvermerk 204
aa) Prüfung von Unternehmensverträgen 205
bb) Gründungsprüfung 206
5. Unterschiede zu Verifikationsfunktionen im Verwaltungsrecht 207
IV. Die Verifikationsfunktion des Wirtschaftsprüfers und ihre Folgen 209
1. Verifikationsfunktion als Beschreibung eines Vollzugsmechanismus 209
2. Ausübung der Verifikationsfunktion als Ursache für fehlende Rechtsprechung im Rechnungslegungsrecht 210
a) Rechtstatsächliche Spurensuche 211
b) Erklärungsversuche 211
aa) Prinzip der Maßgeblichkeit gem. § 5 EStG 212
bb) Rechtsbehelfe 213
cc) Vertrauen der Rechtsprechung in den Wirtschaftsprüfer in anderen Fällen 214
c) Fazit 214
3. Verifikationsfunktion als Ursache für ein Defizit richterrechtlicher Normbildung 215
a) Richterliche Rechtsfindung als Methodenproblem 216
b) Richterliche Normbildung als gesetzlicher Auftrag 218
c) Schlussfolgerungen 219
C. IDW-Standards als (unvollständiges) Substitut für fehlende richterliche Normbildung 220
I. Verifikationsfunktion als Normbildungsfunktion 220
II. Ähnliche Funktionen von Präjudizien und IDW-Standards 221
1. Konkretisierungsleistung 221
2. Rechtlicher Auftrag zur Vereinheitlichung der Standardisierungsleistung als weitere Gemeinsamkeit 222
III. Bindungswirkung von Präjudizien 223
1. Ansichten zur Präjudizienbindung in der Literatur 223
2. Erforderliches für den Richter zur Vermeidung einer Revision gem. § 543 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 ZPO 225
3. Schlussfolgerungen 226
IV. Gesetzgeberisches Unterlassen und Überlassen der Standardbildung als rechtlich wirksamer Delegationsakt? 226
1. Gesetzesmaterialien 228
2. Pflichtenverkettung 230
3. Schlussfolgerungen 230
V. Schlussfolgerungen 231
D. Zusammenfassung 232
Kapitel 5: Konkretisierung von Organpflichten mithilfe von IDW-Standards 234
A. Überwachungsaufgaben des Aufsichtsrates als Ausgangspunkt 234
I. Überwachung des Vorstands durch laufende Beratung 236
II. Ausweitung des aufsichtsratsrechtlichen Arbeitsprogramms und Professionalisierung der Aufsichtsräte 237
B. Beschreibung des internen Kontrollsystems durch IDW PS 261 240
I. Definition des internen Kontrollsystems 241
1. Definition nach IDW PS 261 241
2. Kritische Würdigung 242
II. Die einzelnen Elemente des internen Kontrollsystems 243
1. Spezifisches zur Kontrolle des Rechnungslegungsprozesses 243
2. Die Ausgestaltung des internen Kontrollsystems durch das Unternehmen 244
a) Größe und Komplexität des Unternehmens 244
b) Die Bedeutung des Kontrollumfeldes 245
c) Die Kontrollaktivitäten 246
d) Information und Kommunikation 246
e) Selbstüberwachung 246
3. Kritische Würdigung 246
a) Betriebswirtschaftliche Anerkennung 246
b) Rechtliche Zulässigkeit der Verwendung 247
c) Rechtliche Pflicht zur Beachtung von IDW PS 261? 249
d) Die Vorgaben als IDW PS 261 als safe harbour rule? 251
III. Die Überwachung des internen Kontrollsystems nach IDW PS 261 252
1. Überwachungsmaßnahmen nach IDW PS 261 253
a) Aufbauprüfung 253
b) Funktionsprüfung 255
2. Kritische Würdigung 255
a) Zeitliche Überforderung 256
b) Informationsrechte des Aufsichtsrats 256
aa) Traditionelles Verständnis: Kein Recht zur Befragung von Angestellten unterhalb der Vorstandebene 257
bb) Neuere Ansätze: Recht zur Befragung der Angestellten 258
cc) Unterscheidung zwischen Systemüberwachung und Überwachung von Einzelmaßnahmen 259
c) Fazit 261
IV. Zusammenfassung 262
C. Das Risikomanagementsystem im Verständnis des IDW PS 340 263
I. Die Vorgaben des Standard 264
1. Anwendungsbereich 264
2. Risikobegriff und Arten von Risiken 264
3. Risiko und bestandsgefährdende Entwicklungen 266
4. Maßnahmen zur Risikoorganisation nach IDW PS 340 267
5. Beurteilung der Eignung des IDW PS 340 zur Konkretisierung des Prüfungsgegenstands 268
a) Kritik 268
b) Schlussfolgerungen 270
aa) IDW PS 340 als zulässiges Modell für das interne Risikomanagementsystem? 272
bb) Pflicht zur Anwendung des IDW PS 340? 272
cc) IDW PS 340 als safe harbour rule 273
II. Die Überwachung des internen Risikomanagementsystems nach IDW PS 340 273
1. Die Vorgaben des Standards 273
2. Kritische Würdigung 275
D. Das interne Revisionssystem in IDW-Standards, insbesondere in IDW PS 321 277
I. Definition der internen Revision 277
II. Tätigkeiten der internen Revision 278
1. Prüfung des internen Kontrollsystems 278
2. Prüfung von abschlussbezogenen Informationen 279
3. Prüfung der Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit 280
4. „Compliance-Prüfung“ 280
5. Ermittlung bestandsgefährdender Entwicklungen 280
6. Beurteilung 280
III. Beschreibung der Überwachungsaufgabe in IDW PS 321 281
1. Überprüfung der Ausgestaltung der internen Revision 281
2. Überprüfung der Arbeit der internen Revision 282
3. Kritische Würdigung 283
E. Die Einrichtung und Prüfung von Compliancemanagementsystemen nach IDW PS 980 283
I. Gegenstand, Ziel und Umfang der Prüfung 284
1. Vorgaben des Standards 284
2. Kritische Würdigung 285
II. Grundelemente von Compliancesystemen nach IDW PS 980 287
1. Vorgaben des Standards 287
2. Kritische Würdigung 288
III. Prüfungsanforderung nach IDW PS 980 289
1. Vorgaben des Standards 289
2. Kritische Würdigung 290
IV. Schlussfolgerungen 291
F. Abschließendes Fazit 291
Kapitel 6: IDW S 1 zur Unternehmensbewertung 295
A. Einführung in die Problematik 295
B. Unternehmensbewertung als Rechtsproblem 297
I. Unternehmensbewertung als Spezifikum der Wertfindungsproblematik 297
II. Der Normwert als juristisches Bewertungsergebnis 298
III. Relevanz von Börsenkursen 300
C. Bewertungstheorien 301
I. Objektive Bewertungstheorie 302
II. Subjektive Bewertungstheorie 302
III. Kölner Funktionslehre 303
IV. Einordnung des IDW S 1 305
1. Grundlagen 305
2. Anwendungsbereich 306
3. Anlassabhängige Funktionen der Bewertung 307
4. Typisierungen und Annahmen zur Ermittlung objektivierter Unternehmenswerte 308
5. Börsenkurse 309
6. Fazit 309
D. Einzelfragen der Unternehmensbewertung im Spiegel des IDW S 1 310
I. Nachsteuerbetrachtung 310
1. Die wissenschaftliche Diskussion 310
2. Die Lösung nach IDW S 1 (2008) 312
3. Schlussfolgerungen 314
II. Synergieeffekte 314
1. Meinungsstand 314
a) Rechtsprechung 316
b) Literatur 317
2. Die Auffassung des IDW 319
III. Minderheitsabschlag 320
1. Meinungsstand 320
2. IDW S 1 321
IV. Fungibilitätsabschlag 323
1. Meinungsstand 323
2. IDW S 1 325
V. Abschlag für Schlüsselpersonen 325
1. Meinungsstand in Rechtsprechung und Literatur 326
2. IDW S 1 327
E. Schlussfolgerungen 328
I. Das Bewertungskonzept des IDW 328
II. Kategorisierung der Vorgaben von IDW S 1 330
III. Bedeutung von IDW S 1 für die Geschäftsleitung 331
IV. Fazit 332
Kapitel 7: Schlussbetrachtung 333
Literaturverzeichnis 340
Stichwortverzeichnis 374