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Die Auswirkungen des BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung im Hinblick auf die Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB

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Haßler, A. (2022). Die Auswirkungen des BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung im Hinblick auf die Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB. Duncker & Humblot. https://doi.org/10.3790/978-3-428-58345-4
Haßler, Alexandra Leonie. Die Auswirkungen des BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung im Hinblick auf die Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB. Duncker & Humblot, 2022. Book. https://doi.org/10.3790/978-3-428-58345-4
Haßler, A (2022): Die Auswirkungen des BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung im Hinblick auf die Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB, Duncker & Humblot, [online] https://doi.org/10.3790/978-3-428-58345-4

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Die Auswirkungen des BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung im Hinblick auf die Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB

Haßler, Alexandra Leonie

Abhandlungen zum Deutschen und Europäischen Gesellschafts- und Kapitalmarktrecht, Vol. 191

(2022)

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About The Author

Alexandra Leonie Haßler studierte Rechtswissenschaften an der Albert-Ludwigs Universität Freiburg. Ihr erstes juristisches Staatsexamen legte sie dort 2015 ab. Das Referendariat absolvierte sie beim OLG Frankfurt am Main und legte dort das zweite juristische Staatsexamen im Jahr 2017 ab. Seit 2018 ist sie als Rechtsanwältin im Immobilienwirtschaftsrecht zuerst in Frankfurt und ab 2019 in München tätig.

Abstract

In der Arbeit wird untersucht, welche Auswirkungen das BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung hat. Bisher wird in der Praxis von einem handelsrechtlichen Bilanzierungswahlrecht bzw. einer handelsrechtlichen Bilanzierungsplicht und einem steuerrechtlichen Bilanzierungsverbot ausgegangen. Dabei kommt die Autorin zu dem Ergebnis, dass die bisherige Praxis der phasenkongruenten Dividendenaktivierung gegen die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung verstößt. Durch den im Rahmen des BilRUG neu eingeführten § 272 Abs. 5 HGB ist allerdings nach Ansicht der Autorin eine Bilanzierungshilfe zu sehen, die es unter bestimmten Voraussetzungen ermöglicht, handelsrechtlich Dividenden phasenkongruent zu aktivieren. Steuerlich bleibt es weiterhin bei einem Bilanzierungsverbot. Auswirkungen für die Praxis ergeben sich dadurch insbesondere für Minderheitsgesellschafter, für die bisher die handelsrechtliche phasenkongruente Dividendenaktivierung weitestgehend abgelehnt wurde.»The impacts of the BilRUG on simultaneous profit distribution with regard to the restriction on distribution of section 272 (5) HGB«: The author examines the impact of the BilRUG on the simultaneous profit distribution. Thereby, the author concludes that the previous practice of simultaneous profit distribution violates the principles of proper accounting. However, Section 272 (5) HGB, which was introduced with the BilRUG, is to be seen as an accounting aid (»Bilanzierungshilfe«) which, under certain conditions, under certain conditions permits a simultaneous profit distribution.

Table of Contents

Section Title Page Action Price
Vorwort 5
Inhaltsverzeichnis 7
Abkürzungsverzeichnis 13
Abbildungsverzeichnis 17
A. Einleitung 19
B. These 22
C. Phasenkongruente Dividendenaktivierung vor dem BilRUG 23
I. Rechtliche Anforderungen 24
1. Vorliegen eines Vermögensgegenstands bzw. Wirtschaftsguts 25
2. Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung 27
a) Vollständigkeitsgebot 28
b) Vorsichtsprinzip 28
c) Realisationsprinzip und Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise 30
d) Periodenabgrenzungsprinzip 33
e) Stichtagsprinzip 33
f) Wertaufhellungsprinzip 34
g) Ansatzstetigkeitsgebot 36
h) Objektivierungsprinzip – Grundsatz des Willkürverbots 36
i) Grundsatz der Bilanzwahrheit 37
3. True and fair view-Grundsatz 38
a) Verhältnis zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung 39
b) Speziell: Verhältnis zum Grundsatz der Bilanzwahrheit 41
c) Wirkung 42
d) Speziell: Wirkung auf die Ausübung von Wahlrechten 43
4. Maßgeblichkeitsgrundsatz 44
II. Rechtsprechung 45
1. Handelsrechtliche Rechtsprechung 45
a) RGZ 112, 19 46
b) BGHZ 65, 230 47
c) Tomberger-Entscheidungen 48
aa) Vorlagebeschluss des BGH, BB 1994, 1673 49
bb) Schlussantrag des Generalanwalts Tesauro, BB 1996, 579 50
cc) Urteil des EuGH, BB 1996, 1492 50
dd) Berichtigungsbeschluss des EuGH, BB 1997, 1577 51
ee) Schlussurteil des BGH, BGHZ 137, 378 52
ff) Verfahrensrechtliche Resonanz auf Tomberger 52
d) OLG Köln, NZG 1999, 82 53
2. Steuerrechtliche Rechtsprechung 54
a) BFHE 131, 196 54
b) BFHE 132, 80 55
c) BFHE 167, 27, BFHE 167, 37 und BFHE 167, 44 56
d) BFHE 156, 443 56
e) BFHE 164, 34 57
f) BFH, BB 1992, 29 58
g) FG Berlin, EFG 1996, 75 58
h) BFHE 187, 492 59
i) Entscheidung des Großen Senats 61
aa) Vorlagebeschluss des BFH, BFHE 187, 305 61
bb) Beschluss des Großen Senats, BFHE 192, 339 63
cc) Entscheidung des BFH, BFHE 194, 185 65
dd) Verfahrensrechtliche Resonanz 65
j) BFHE 195, 189 66
k) BFHE 193, 532, BFH HFR 2001, 582, BFH/NV 2001, 447 66
l) BFHE 216, 541 67
m) FG Köln, EFG 2015, 1569 68
III. Verwaltungsanweisungen 68
IV. Vereinbarkeit mit den rechtlichen Anforderungen im Einzelnen 70
1. Vorliegen eines Vermögensgegenstands 70
2. Vereinbarkeit mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung 71
a) Vollständigkeitsgebot 71
b) Vorsichtsprinzip 73
c) Realisationsprinzip und Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise 74
aa) Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise 74
bb) Realisationstatbestand 75
cc) Entstehung im Folgejahr mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit 76
(1) Feststehen des Gewinns 77
(2) Langjährige Übung 79
(3) Vergleich mit der Bilanzierung von schwebenden Verträgen 79
d) Periodenabgrenzungsprinzip 81
e) Stichtagsprinzip 81
f) Wertaufhellungsprinzip 82
g) Ansatzstetigkeitsgebot 84
h) Objektivierungsprinzip – Grundsatz des Willkürverbots 85
3. Vereinbarkeit mit dem true and fair view-Grundsatz 86
4. Vereinbarkeit mit dem Maßgeblichkeitsgrundsatz 89
5. Zwischenergebnis 89
V. Zusammenspiel der einzelnen Entscheidungen 90
1. Auswirkungen der Tomberger-Entscheidungen auf BGHZ 65, 230 90
2. Auswirkungen der Tomberger-Entscheidungen auf das Steuerrecht 91
3. Auswirkungen der Entscheidung des Großen Senats auf die handelsrechtliche Bilanzierung 94
4. Zwischenergebnis 96
VI. Die Voraussetzungen der Rechtsprechung im Einzelnen 96
1. Beteiligungshöhe 97
a) Mehrheitsbeteiligung 97
b) Minderheitsbeteiligung 98
2. Konzernzugehörigkeit 100
a) Qualität der Konzernzugehörigkeit 100
b) Ganzjährige Beteiligung 101
aa) Gesellschafterwechsel vor dem Stichtag 101
bb) Gesellschafterwechsel zwischen Stichtag und Fassung des Gewinnverwendungsbeschlusses der Tochtergesellschaft 102
cc) Gesellschafterwechsel nach Fassung des Gewinnverwendungsbeschlusses der Tochtergesellschaft 103
3. Vorliegen eines Gewinnverwendungsbeschlusses der Tochtergesellschaft zum Zeitpunkt des Endes der Abschlussprüfung bei der Muttergesellschaft 104
a) Erfordernis eines Gewinnverwendungsbeschlusses 104
b) Zeitpunkt des Vorliegens 107
4. Deckungsgleiche Geschäftsjahre 108
a) Geschäftsjahr der Muttergesellschaft endet vor dem Geschäftsjahr der Tochtergesellschaft 109
b) Geschäftsjahr der Tochtergesellschaft endet vor dem Geschäftsjahr der Muttergesellschaft 109
aa) Gewinnfeststellungsbeschluss der Tochtergesellschaft liegt schon zum Bilanzstichtag der Muttergesellschaft vor 109
bb) Gewinnfeststellungsbeschluss der Tochtergesellschaft liegt erst nach dem Stichtag der Muttergesellschaft, aber vor Abschluss der Abschlussprüfung bei der Muttergesellschaft vor 109
5. Tatsächliches Bild der Vermögens- und Ertragslage 111
6. Rechtsform 111
a) Rechtsform der Muttergesellschaft 112
b) Rechtsform der Tochtergesellschaft 113
VII. Zwischenergebnis 114
D. Die Auswirkungen des BilRUG auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung 116
I. Das BilRUG und das Einfügen der Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB 116
1. Die Richtlinie 2013/34/EU 117
2. Der Referentenentwurf 119
3. Der Regierungsentwurf 119
4. Das BilRUG 121
II. Exkurs: Andere Ausschüttungssperren 121
1. Die Ausschüttungssperre des § 268 Abs. 8 HGB 122
2. Die Ausschüttungssperre des § 253 Abs. 6 HGB 126
3. Die Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 4 HGB 129
III. § 272 Abs. 5 HGB 131
1. Persönlicher Anwendungsbereich des § 272 Abs. 5 HGB 132
a) Gesetzliche Ausgangslage 132
b) Anpassung an den persönlichen Anwendungsbereich der Richtlinie 2013/34/EU 132
c) Anwendung auf kapitalistische Personenhandelsgesellschaften 133
aa) Analoge Anwendung des § 172 Abs. 4 S. 3 HGB 134
bb) Analoge Anwendung des § 264c Abs. 4 S. 2 HGB bzw. § 264c Abs. 4 S. 3 HGB a.F. 135
d) Anwendung auf Kapitalgesellschaften gem. § 264 Abs. 3 HGB 136
e) Zwischenergebnis 138
2. Tatbestandsvoraussetzungen des § 272 Abs. 5 HGB 138
a) Beteiligung 138
aa) Beteiligung i.S.d. § 271 Abs. 1 S. 1 HGB 139
(1) Anteil 139
(2) Unternehmen 139
(3) Zweckbestimmung 140
bb) Beteiligung i.S.d. § 272 Abs. 5 HGB 141
b) Auf eine Beteiligung entfallender Teil des Jahresüberschusses 142
aa) Grundsätzliches 142
bb) Erfordernis eines Jahresüberschusses 144
cc) Begrenzung auf Dividenden oder Gewinnanteile? 144
c) Kein Eingang als Dividende oder Gewinnanteil bzw. kein Anspruch der Gesellschaft 146
aa) Anspruch 146
(1) Wortlaut 147
(2) Historische Auslegung 147
(3) Systematische Auslegung 147
(4) Teleologische Auslegung 147
(5) Europarechtskonforme Auslegung 148
(6) Zwischenergebnis 150
bb) Maßgeblicher Zeitpunkt 151
(1) Bilanzstichtag 151
(2) Ende des Bilanzaufstellungszeitraums 152
(3) Zwischenergebnis 154
d) Zwischenergebnis 155
3. Auswirkungen auf die phasenkongruente Dividendenaktivierung 155
a) Herrschende Meinung: Handelsrechtliche Zulässigkeit der phasenkongruenten Dividendenaktivierung unter den Voraussetzungen der Tomberger-Entscheidungen 156
aa) Verzicht auf einzelne Voraussetzungen der Tomberger-Entscheidungen 156
bb) Verschärfung der Voraussetzungen der phasenkongruenten Dividendenaktivierung 157
cc) Zwischenergebnis 158
b) Mindermeinung: Verstoß der phasenkongruenten Dividendenaktivierung gegen die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung 159
aa) Vorliegen einer Bilanzierungshilfe 159
bb) Umfang der phasenkongruenten Dividendenaktivierung 160
cc) Sachlicher Anwendungsbereich der Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 5 HGB 162
4. Rechtsfolge des § 272 Abs. 5 HGB 163
a) Ausschüttungsgesperrte Rücklage 163
b) Abführungssperre 165
aa) Vergleichbarkeit mit der Ausschüttungssperre des § 268 Abs. 8 HGB 166
bb) Vergleichbarkeit mit der Ausschüttungssperre des § 253 Abs. 6 HGB 167
cc) Vergleichbarkeit mit der Ausschüttungssperre des § 272 Abs. 4 HGB 167
dd) Zwischenergebnis 168
E. Alternativen zur phasenkongruenten Dividendenaktivierung 169
I. Die Equity-Methode 169
II. Ergebnisabführungsvertrag 171
III. Vorabgewinnausschüttung 171
IV. Vorverlagerung des Endes des Geschäftsjahres bei der Tochtergesellschaft 172
V. Zwischenergebnis 172
F. Abschließende Gesamtbetrachtung 173
Literaturverzeichnis 175
Sachverzeichnis 197